СОВМЕСТНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ - ВАРИАНТЫ ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВОЙ КВАЛИФИКАЦИИ

В хозяйственной деятельности фирм существует немало ситуаций, когда требуется объединить усилия, чтобы сообща достичь необходимого результата. Понятно, что любые совместные действия партнеров строятся на основании договорных отношений.

В основе правового регулирования совместной деятельности лежит гл. 55 "Простое товарищество" Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

В силу ст. 1041 ГК РФ договором простого товарищества признается договор, в котором двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Из данного определения следует, что участниками договора простого товарищества могут быть как две, так и более сторон. При этом сфера его применения законодателем не ограничена - он может заключаться как в предпринимательских, так и в любых иных целях, не противоречащих закону, например благотворительных, культурных, просветительских и так далее.

Вместе с тем цель договора определяет субъектный состав его участников. По общему правилу участвовать в договоре простого товарищества могут любые юридические и физические лица. В то же время участниками договора простого товарищества, заключаемого в целях предпринимательства, могут выступать исключительно субъекты бизнеса - коммерческие фирмы и (или) индивидуальные предприниматели, на что прямо указано в п. 2 ст. 1041 ГК РФ. О том, что все иные лица не могут заключать договор простого товарищества для осуществления предпринимательской деятельности в силу закона, говорит и арбитражная практика. В частности, такой вывод содержится в Постановлениях ФАС Московского округа от 6 июня 2011 г. N КГ-А40/4760-11-П по делу N А40-113681/09-83-781, ФАС Северо-Кавказского округа от 30 июня 2011 г.

Причем в договоре простого товарищества, заключенном в предпринимательских целях, все участники соглашения несут солидарную ответственность по общим обязательствам товарищества, независимо от оснований их возникновения.

Одной из форм совместной деятельности субъектов сегодня считается и совместная инвестиционная деятельность. Правда, здесь отношения сторон строятся на основании договора инвестиционного товарищества, особенности которого регулируются нормами специального закона - Федерального закона от 28 ноября 2011 г. N 335-ФЗ "Об инвестиционном товариществе" (далее - Закон N 335-ФЗ).

При этом под совместной инвестиционной деятельностью понимается осуществляемая товарищами совместно на основании договора инвестиционного товарищества деятельность по инвестированию общего имущества товарищей в допускаемые федеральным законом и данным договором объекты инвестирования в целях реализации инвестиционных, в том числе инновационных, проектов.

Так как совместной инвестиционной деятельностью сегодня занимается относительно небольшой круг лиц, то далее речь пойдет все-таки об "обычных" видах совместной деятельности и вариантах их гражданско-правовой квалификации.

Совместная деятельность, осуществляемая участниками договора простого товарищества, ведется за счет общего имущества товарищей, основу которого формируют имущественные вклады участников договора, обязанность по внесению которых возникает у товарищей на основании п. 1 ст. 1041 ГК РФ.

При этом вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи, на что указывает п. 1 ст. 1042 ГК РФ.

В общем случае вклады товарищей предполагаются равными по стоимости. Но так как данная норма закона не является императивной, то договором товарищи могут установить и иное.

Имущественные вклады участников вместе с имуществом, приобретенным или созданным в рамках совместной деятельности, образуют общее имущество товарищей, которое в общем случае является их общей долевой собственностью. На это указывают положения ст. 1043 ГК РФ.

Пунктом 2 ст. 1043 ГК РФ установлено, что в договоре простого товарищества ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено одному из участников совместной деятельности - юридическому лицу.

Пользование общим имуществом товарищей осуществляется по их общему согласию, а при недостижении такого - устанавливается судом. Обязанности товарищей по содержанию общего имущества и порядок возмещения расходов, связанных с их выполнением, определяются договором.

Особенностью договора простого товарищества является тот факт, что он не приводит к образованию самостоятельного правоспособного субъекта - юридического лица, каждый товарищ, участвующий в договоре, сохраняет при

этом свою юридическую правоспособность. Тем не менее в отношениях с третьими лицами все товарищи действуют как единое целое, вследствие чего в рамках договора закрепляется порядок ведения общих дел.

Статьей 1044 ГК РФ установлено, что ведение общих дел в рамках договора простого товарищества может осуществляться по трем вариантам:

- совместно всеми участниками договора простого товарищества;

- каждым участником товарищества, действующим от имени товарищей;

- определенным участником договора простого товарищества.

Вместе с тем практика свидетельствует о том, что обычно ведением общих дел товарищества занимается конкретный участник договора. Если совместная деятельность ведется одновременно индивидуальными предпринимателями и организациями, то ведением общих дел, как правило, занимается организация. При этом полномочия данного участника совершать сделки от имени всех товарищей удостоверяются доверенностью, выданной ему остальными товарищами, или же самим договором простого товарищества, совершенным в письменной форме, на это указывает п.

Помимо порядка ведения общих дел договором закрепляется порядок принятия решений, касающихся общих дел товарищей. Пунктом 5 ст. 1044 ГК РФ определено, что в общем случае такие решения принимаются товарищами по общему согласию. Вместе с тем договором может быть предусмотрено и иное.

Полученная в рамках товарищества прибыль подлежит обязательному распределению между всеми участниками договора. Причем порядок и размеры ее распределения товарищи определяют сами. Единственный запрет, установленный законом, заключается в том, что нельзя полностью исключить кого-либо из участников договора в распределении прибыли, такое условие договора признается ничтожным.

Если специальный порядок распределения прибыли договором не закреплен, то прибыль распределяется между товарищами пропорционально их вкладам, внесенным в договор.

Практически те же правила установлены ГК РФ и в части покрытия расходов и убытков, связанных с совместной деятельностью товарищей, на что указывают положения ст. 1046 ГК РФ.

Основанием для прекращения договора простого товарищества служит любая из причин, перечисленных в ст. 1050 ГК РФ. В силу п. 2 ст. 1050 ГК РФ при прекращении договора простого товарищества вещи, переданные в общее владение и (или) пользование товарищей, возвращаются предоставившим их товарищам без вознаграждения, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

Раздел имущества, находившегося в общей собственности товарищей, и возникших у них общих прав требования осуществляется в порядке, установленном ст. 252 ГК РФ.

Товарищ, внесший в общую собственность индивидуально определенную вещь, вправе при прекращении договора простого товарищества требовать в судебном порядке возврата ему этой вещи при условии соблюдения интересов остальных товарищей и кредиторов.

На основании вышеизложенного можно сказать, что квалифицирующими признаками договора простого товарищества выступают следующие моменты:

- заключение договора не ведет к образованию юридического лица;

- деятельность товарищества ведется за счет общего имущества товарищей, основу которого составляют вклады, внесенные участниками соглашения в общее дело;

- бухгалтерский учет общего имущества товарищей ведется участником, на которого договором возложено ведение общих дел товарищества;

- финансовый результат, полученный товариществом, распределяется между всеми участниками соглашения;

- при выходе из договора производится раздел общего имущества товарищей.

В то же время вести совместную деятельность субъекты бизнеса могут не только на основании договора простого товарищества, прямо предусмотренного ГК РФ.

Общие положения о договоре, установленные гражданским правом, позволяют сторонам заключать договоры, как предусмотренные законом или иными правовыми актами, так и не предусмотренные ими. На это указывает п. 1 ст. 421 ГК РФ, устанавливающей принципы свободы договора. Подтверждает это положение и правоприменительная практика, в частности Постановления ФАС Московского округа от 25 июля 2011 г. N КГ-А40/7510-11 по делу N А40-149922/10-48-1269, ФАС Волго-Вятского округа от 15 июня 2011 г. по делу N А38-1304/2010, от 3 сентября 2010 г. по делу N А38-4363/2009 и другие.

Кроме того, не запрещено субъектам заключать и так называемые смешанные договоры, в которых содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами. В таких соглашениях к отношениям сторон применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.

Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 420 ГК РФ договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей. Причем из п. 1 ст. 432 ГК РФ вытекает, что договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. К существенным условиям любых договорных отношений ГК РФ относит:

- условие о предмете договора;

- условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида;

- все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

Таким образом, участники совместной деятельности, намеревающиеся совместно осуществлять операции или совместно использовать активы, вправе действовать на основании договоров прямо не предусмотренных ГК РФ, которые с учетом согласованности всех их существенных условий на основании ст. ст. 421, 431 и 432 ГК РФ будут признаны заключенными.

Напомним, что Положение по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденное Приказом Минфина России от 24 ноября 2003 г. N 105н (далее - ПБУ 20/03), относит к совместно осуществляемым операциям выполнение каждым участником договора определенного этапа производства продукции (выполнение работы, оказание услуги) с использованием собственных активов.

Для справки. На основании п. 1 ст. 30 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) ПБУ 20/03 применяется вплоть до утверждения федеральных и отраслевых стандартов бухгалтерского учета, предусмотренных Законом N 402-ФЗ.

При этом каждый участник договора в бухгалтерском учете отражает свою часть расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю экономических выгод или дохода в соответствии с условиями договора. В качестве примера осуществления такой формы совместной деятельности ПБУ 20/03 приводит пример объединения нескольких компаний для выращивания сельскохозяйственной продукции. Одна организация проводит посевную, вторая организация обеспечивает технологию выращивания сельскохозяйственной продукции, а третья организация собирает урожай. Выращенная сельскохозяйственная продукция подлежит разделу между участниками согласно условиям договора.

Анализируя положения разд. II "Совместно осуществляемые операции" ПБУ 20/03, можно сказать, что основными признаками договора, заключаемого сторонами в целях совместного осуществления операций, являются:

- выделение и закрепление определенного этапа производства за конкретными участниками совместной деятельности;

- обязанность исполнения участником совместной деятельности своего этапа от своего имени и за свой счет;

- отсутствие общей долевой собственности на вклады (собственные активы участников);

- распределение выручки от продажи (продукции, работ, услуг) или готовой продукции между участниками соглашения в порядке, установленном договором.

Причем такая гражданско-правовая квалификация договора на ведение совместной деятельности не влечет за собой каких-либо особенностей в части ведения бухгалтерского учета. Каждый участник совместной деятельности ведет учет операций по выполнению своего этапа на своем балансе в общепринятом порядке. Однако с точки зрения налогов такие договорные отношения вряд ли можно назвать приемлемыми для российского бизнеса. Каждый товарищ, выполняющий свой этап производства, действует в своем интересе и за свой счет, несет самостоятельную ответственность по своим обязательствам перед третьими лицами, в том числе и перед участниками совместной деятельности. Так как совместное осуществление операций не предусматривает обобществления ресурсов участников договора, в рамках такой формы совместной деятельности не возникает общего имущества товарищей, позволяющего участвовать каждому участнику в уплате налогов. Следовательно, любая передача "полуфабриката" либо готового продукта в рамках таких договорных отношений будет рассматриваться налоговиками как реализация, что в свою очередь повлечет за собой начисление налогов у каждой из сторон договора.

Ярким примером совместного использования активов является сдача в аренду здания, принадлежащего участникам совместной деятельности на праве долевой собственности, еще до заключения договора на ведение совместной деятельности. Из п. 9 ПБУ 20/03 вытекает, что активы считаются совместно используемыми в случае, когда имущество находится в общей собственности участников договора с определением доли каждого из собственников в праве собственности (долевая собственность) и собственники заключают договор с целью совместного использования такого имущества для получения экономических выгод или дохода. При этом каждый из участников договора отражает в бухгалтерском учете долю расходов и обязательств, а также причитающуюся ему долю доходов от совместного использования активов согласно условиям договора.

На основании чего можно заключить, что к квалифицирующим признакам договорных отношений на совместное использование активов относятся:

- наличие общего имущества до момента заключения договора;

- обязанность исполнения своих договорных обязательств от своего имени и за свой счет;

- необязательность денежной оценки вкладов (доля в общем имуществе);

- распределение дохода от совместного использования актива.

В отличие от договора простого товарищества данная форма совместной деятельности субъектов, как и предыдущая, не требует обособленного ведения бухгалтерского учета совместной деятельности участников на отдельном балансе. В силу п. 9 ПБУ 20/03 каждый из участников данной формы совместной деятельности доходы, расходы, обязательства, полученные в результате совместного использования активов, учитывает обособленно в аналитическом учете по соответствующим синтетическим счетам учета доходов, расходов, обязательств.

Каждым участником договора в бухгалтерском учете за отчетный период отражаются его доля доходов, полученных от совместного использования активов, а также обязательства и расходы, понесенные им в связи с выполнением договора.

В силу того, что еще до момента заключения договора участники совместной деятельности являются совладельцами имущества, которое совместно используется сторонами для извлечения дохода, уплата налогов представляется более или менее понятной. Однако в силу того, что особые нормы уплаты налогов в налоговом законодательстве прямо предусмотрены лишь для договоров простого и инвестиционного товариществ, в данном случае все соответствующие налоги каждый участник такой формы совместной деятельности исчисляет и уплачивает самостоятельно исходя из применяемого им режима налогообложения.