СОВМЕСТНАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ (ПРОСТОЕ ТОВАРИЩЕСТВО) В БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Договор простого товарищества является уникальным инструментом, позволяющим нескольким фирмам вести совместную деятельность без регистрации юридического лица.

В то же время ему присущи некоторые особенности, которые сказываются, в частности, на отражении совместной деятельности в бухгалтерской (финансовой) отчетности каждой организации, участвующей в договоре.

О том, каким образом совместная деятельность отражается в бухгалтерской отчетности, мы и поговорим далее.

Перед тем как рассматривать вопросы отражения совместной деятельности в бухгалтерской отчетности участников договора, коротко напомним читателю, что собой представляет договор простого товарищества и в чем состоит его специфика.

Отношения сторон по договору простого товарищества, которым сегодня в гражданском праве регулируется совместная деятельность хозяйствующих субъектов, строятся на основании положений гл. 55 "Простое товарищество" Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ).

В силу ст. 1041 ГК РФ договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) признается договор, в котором двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или иной цели, не противоречащей закону. Субъектный состав участников договора ограничен законом только в случае применения договора в сфере предпринимательства. Как прямо сказано в п. 2 ст. 1041 ГК РФ, сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только субъекты бизнеса - коммерческие организации и (или) индивидуальные предприниматели. Все иные лица участвовать в договоре простого товарищества, заключаемом с целью извлечения прибыли, не вправе. Такой подход поддерживают и суды, признающие такие договоры простого товарищества ничтожными, о чем свидетельствует, например, Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 3 июля 2015 г.

Обязанностью каждого участника, вступающего в договор, является внесение вклада. При этом на основании п. 1 ст. 1042 ГК РФ вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи.

Причем в общем случае вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, иное может устанавливаться либо самим договором, либо вытекать из фактических обстоятельств. Денежная оценка вкладов товарищей производится ими самостоятельно.

Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.

Несмотря на то что объединение товарищей в договоре не ведет к образованию юридического лица, гражданское право обязывает вести бухгалтерский учет общего имущества товарищей, о чем сказано в п. 2 ст. 1043 ГК РФ. Обычно ведением такого учета в товариществе занимается та организация - участник договора, на которую договором возлагается ведение общих дел в товариществе.

Напомним, что с 1 января 2013 г. основным нормативным документом в сфере бухгалтерского учета выступает Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). В силу ст. 2 Закона N 402-ФЗ сфера его применения распространяется в том числе на все российские компании, без каких-либо исключений. Следовательно, бухгалтерский учет ведется организациями в обязательном порядке, при этом не имеет значения ни отраслевая направленность компании, ни ее организационно-правовая форма, ни применяемый ею режим уплаты налогов. Подтверждает это и ст. 6 Закона N 402-ФЗ, а также контролирующие органы в своих разъяснениях, на что указывает, в частности, Письмо ФНС России от 15 апреля 2013 г.

Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 2 Закона N 402-ФЗ положения названного Закона применяются при ведении, в том числе одним из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц, бухгалтерского учета общего имущества товарищей и связанных с ним объектов бухгалтерского учета.

Иными словами, участник простого товарищества, ведущий общие дела, ведет бухгалтерский учет общего имущества товарищей и связанных с ним объектов бухгалтерского учета в порядке, установленном Законом N 402-ФЗ.

Напомним, что согласно п. 1 ст. 21 Закона N 402-ФЗ нормативными документами в сфере бухгалтерского учета, обязательными к применению, являются:

- федеральные стандарты;

- отраслевые стандарты.

В то же время федеральные и отраслевые стандарты пока не утверждены. В таких условиях на основании п. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ большинство российских фирм (за исключением организаций банковского сектора) при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности руководствуется действующими нормативными документами Минфина России, принятыми им до 1 января 2013 г. При этом старые нормативные документы финансового ведомства применяются в части, не противоречащей Закону N 402-ФЗ. На это указывает Информация Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Таким образом, при ведении бухгалтерского учета операций простого товарищества организация, ведущая общие дела, руководствуется Положением по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденным Приказом Минфина России от 24 ноября 2003 г. N 105н (далее - ПБУ 20/03), а именно нормами п. п. 17 - 21 указанного национального стандарта.

В соответствии с ПБУ 20/03 бухгалтерский учет простого товарищества ведется организацией, ведущей общие дела, на отдельном балансе. При этом показатели отдельного баланса в собственный бухгалтерский баланс, ведущий общие дела, не включаются.

Согласно п. 19 ПБУ 20/03 по окончании отчетного периода ведущий дела распределяет между участниками договора полученный товариществом финансовый результат - нераспределенную прибыль (непокрытый убыток). Причем данное распределение производится в порядке, определенном договором простого товарищества.

Обратите внимание! ГК РФ позволяет участникам договора простого товарищества самостоятельно устанавливать порядок распределения прибыли и покрытия общих расходов и убытков, на что указывают ст. ст. 1046 и 1048 ГК РФ. Единственное, на что установлен запрет, так это то, что исключить кого-либо из товарищей от участия в прибыли или убытках полностью нельзя даже согласием всех товарищей. Такие положения договора простого товарищества являются ничтожными!

В то же время если договором простого товарищества специальный порядок распределения положительного (отрицательного) финансового результата не закреплен, то организация, ведущая общие дела, применяет общее правило - распределяет финансовый результат пропорционально стоимости вкладов товарищей. При этом в рамках отдельного баланса на дату принятия решения о распределении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отражается кредиторская задолженность перед товарищами в сумме причитающейся им доли нераспределенной прибыли либо дебиторская задолженность за товарищами в сумме их доли непокрытого убытка, причитающегося к погашению (п. 19 ПБУ 20/03).

Несмотря на то что бухгалтерский учет ведется на отдельном балансе, организация, ведущая дела, не предоставляет самостоятельную финансовую отчетность товарищества ни в органы статистики, ни налоговикам. Ведь согласно ст. 15 Закона N 402-ФЗ в составе годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности отдельный баланс простого товарищества не содержится.

Как сказано в п. п. 22 и 23 ПБУ 20/03, данные о результатах совместной деятельности каждый из участников договора отражает в своей бухгалтерской отчетности. На это же указывает и Минфин России в Письме от 15 июня 2009 г. N 03-11-09/212.

В связи с чем ведущий дела обязан лишь представить всем участникам договора информацию, необходимую им для

формирования отчетной, налоговой и иной документации, причем в порядке и сроки, определенные договором простого товарищества. На это указывает п. 20 ПБУ 20/03.

Отметим, что остальные фирмы - участники договора простого товарищества при ведении совместной деятельности также применяют ПБУ 20/03, но руководствуются при этом п. п. 13 -16 указанного бухгалтерского стандарта.

Прибыль или убытки, полученные в ходе ведения совместной деятельности, распределенные между всеми участниками договора фирмой, ведущей общие дела, включаются каждой организацией-товарищем в состав прочих доходов или расходов при формировании своего финансового результата. На это указывает п. 14 ПБУ 20/03.

Причем бухгалтерская отчетность организациями - участницами договора простого товарищества представляется заинтересованным пользователям в обычном порядке с учетом финансовых результатов, полученных по договору о совместной деятельности. В бухгалтерском балансе организации-товарища вклад в совместную деятельность отражается в составе финансовых вложений, а в случае существенности показывается отдельной статьей. В отчете о финансовых результатах, причитающиеся организации-товарищу по итогам раздела прибыль или убыток включаются в состав прочих доходов (строка 2340) или расходов (строка 2350) при формировании финансового результата.

Напомним, что отчет о финансовых результатах составляется по форме (ОКУД 0710002), утвержденной Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

Обратите внимание! В соответствии с требованием п. 22 ПБУ 20/03 организация - участник договора простого товарищества в своей бухгалтерской отчетности обязана отразить как минимум следующую информацию об участии в совместной деятельности:

- цель совместной деятельности (производство продукции, выполнение работ, оказание услуг и так далее) и вклад в

нее;

- способ извлечения экономической выгоды или дохода (совместно осуществляемые операции, совместно используемые активы, совместная деятельность);

- классификацию отчетного сегмента (операционный или географический);

- стоимость активов и обязательств, относящихся к совместной деятельности;

- суммы доходов, расходов, прибыли или убытка, относящихся к совместной деятельности.

Причем раскрытие информации об участии в совместной деятельности осуществляется в Пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2010), утвержденным Приказом Минфина России от 8 ноября 2010 г. N 143н.