ОРГАНИЗАЦИЯ ОБЩЕСТВЕННОГО ПИТАНИЯ КАК ОБЪЕКТ ОБСЛУЖИВАЮЩИХ ПРОИЗВОДСТВ И ХОЗЯЙСТВ

У многих производственных предприятий и государственных учреждений есть свои столовые, кафе, бары и другие объекты обслуживающих производств и хозяйств. Организации их создают главным образом для своих работников, предоставляя им льготное питание.

Деятельность объектов, относящихся к сфере общественного питания, имеющихся на балансе организаций, как правило, не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, ставших целью создания конкретной организации.

Кроме того, необходимо отметить, что услуги от деятельности таких объектов могут быть как реализованы организацией сторонним потребителям и своим работникам, так и бесплатно переданы своим работникам в случаях, предусмотренных законодательством или условиями трудовых (коллективных) договоров.

В зависимости от этого бухгалтерский и налоговый учет объектов общественного питания имеет принципиальные отличия от учета операций, связанных с предметом деятельности коммерческой организации.

Для целей бухгалтерского учета деятельность объектов, относящихся к сфере общественного питания, имеющихся на балансе организаций, классифицируется как деятельность обслуживающих производств и хозяйств. Аккумуляция затрат по указанной деятельности, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, производится на счете 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

Аналитический учет по счету 29 ведется по отдельным статьям затрат. По дебету счета 29 отражаются прямые расходы, связанные с оказанием услуг общественного питания, а также расходы вспомогательных производств.

Прямые расходы списываются на счет 29 с кредита счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда и других, а расходы вспомогательных производств - на счет 29 с кредита счета 23 "Вспомогательные производства". Также в дебет счета 29 могут распределяться общехозяйственные расходы в соответствии с принятой в организации учетной политикой.

По кредиту счета 29 отражаются суммы фактической себестоимости оказанных услуг общественного питания. Эти суммы списываются со счета 29 в дебет:

- счетов учета материальных ценностей и готовых изделий, выпущенных обслуживающими производствами и хозяйствами;

- счетов учета затрат подразделений - потребителей работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами;

- счета 90 "Продажи" (при продаже сторонним организациям и лицам работ и услуг, выполненных обслуживающими производствами и хозяйствами) и других.

Если организация предоставляет сотрудникам бесплатное (льготное) питание согласно коллективному и (или) трудовым договорам или закону, то затраты на его предоставление подлежат учету в составе расходов по обычным видам деятельности и отражению на счетах бухгалтерского учета в соответствии с порядком учета затрат подразделения, в котором работают сотрудники.

Если такая обязанность не зафиксирована в правоустанавливающих документах, то указанные затраты учитываются в составе прочих расходов в соответствии с п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организаций" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N ЗЗн, и отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 2 "Прочие расходы".

Сальдо на конец отчетного (налогового) периода по счету 29 говорит о наличии незавершенного производства в этих подразделениях.

В целях налогообложения прибыли объекты, относящиеся к сфере общественного питания, имеющиеся на балансе организаций, могут быть отнесены к объектам обслуживающих производств и хозяйств.

Напомним, что Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ) к обслуживающим производствам и хозяйствам относит подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

Порядок налогового учета обслуживающих подразделений закреплен в ст. 275.1 НК РФ. Из буквального прочтения норм абз. 2 ст. 275.1 НК РФ следует, что объект общественного питания признается в качестве обслуживающего производства и хозяйства при условии, что он одновременно реализует товары (работы, услуги):

- своим работникам;

- сторонним лицам.

Разъяснения контролирующих органов по вышеназванной норме достаточно противоречивы.

Так, например, Минфин России в своем Письме от 14 ноября 2005 г. N 03-03-04/4/86 разъяснил, что если вышеуказанные объекты прямо указаны в ст. 275.1 НК РФ как объекты обслуживающих производств и хозяйств, то вне зависимости от того, оказываются услуги через такие объекты как своим работникам, так и сторонним лицам либо только сторонним лицам, налогообложение должно производиться с учетом требований ст. 275.1 НК РФ.

В ряде случаев контролирующие органы разъясняли, что факт оказания услуг одновременно и своим работникам, и сторонним лицам не является квалифицирующим для признания объектов общественного питания обслуживающими производствами и хозяйствами.

Так, например, в Письме ФНС России от 14 января 2014 г. N ГД-4-3/271 "По вопросу учета для целей налога на прибыль организаций расходов, связанных с осуществлением деятельности с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств" указано, что столовая, которая обслуживает только работников организации, не относится к объектам обслуживающих производств и хозяйств. В этом случае расходы, связанные с содержанием помещения объекта общественного питания (столовой), подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп.

Таким образом, на основании вышеперечисленных норм налогового законодательства и разъяснений контролирующих органов можно сделать вывод, что столовые, имеющиеся на балансе организаций, могут быть отнесены к объектам обслуживающих производств и хозяйств только в том случае, если они оказывают услуги как своим работникам, так и сторонним лицам.

Основная особенность налогового учета организации общественного питания как объекта обслуживающих производств и хозяйств заключается в том, что его ведут отдельно от доходов и расходов по основной деятельности организации. То есть налоговую базу по обслуживающим производствам считают обособленно от базы по другим видам деятельности организации.

Так, согласно ст. 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по вышеуказанной деятельности отдельно от налоговой базы по другим видам деятельности организации.

При этом все доходы и расходы организации общественного питания следует учитывать суммарно. То есть налогоплательщик не должен разделять выручку от реализации обедов для своих сотрудников и от продажи их сторонним лицам. Данная позиция отражена в Письме Минфина России от 4 апреля 2006 г. N 03-03-04/1/318.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль учитываются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии со ст. 248 НК РФ в целях налогообложения прибыли доходами признаются доходы от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные доходы, перечисленные в ст. 250 НК РФ.

Соответственно, расходами в целях налогообложения прибыли признаются расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Исходя из этого при определении налоговой базы по налогу на прибыль в отношении организации общественного питания, отнесенной к объектам обслуживающих производств и хозяйств, учитываются все доходы, полученные от ее деятельности, включая внереализационные доходы, а также все расходы, произведенные такой организацией, включая внереализационные расходы.

При этом согласно Письму Минфина России от 4 сентября 2006 г. N 03-03-04/2/197 внереализационные доходы и внереализационные расходы, перечисленные в ст. ст. 250 и 265 НК РФ, могут быть учтены при определении налоговой базы согласно ст. 275.1 НК РФ при условии, что возникновение таких доходов (расходов) определено деятельностью, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств. При этом внереализационные расходы должны соответствовать нормам ст. 252 НК РФ.

Таким образом, доходы от деятельности организации общественного питания, отнесенной к объектам обслуживающих производств и хозяйств, признаются в общеустановленном порядке и включаются в налоговую базу для исчисления налога на прибыль при условии, что они (доходы) относятся к деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Учет расходов от деятельности организации общественного питания, отнесенной к объектам обслуживающих производств и хозяйств, имеет свои особенности.

Имея на балансе полноценную столовую, буфет, бар либо кафе, необходимо проводить сравнение со специализированными предприятиями общественного питания.

Напомним, что с 1 января 2012 г. при сопоставлении коммерческих и (или) финансовых условий анализируемой сделки с коммерческими и (или) финансовыми условиями сопоставимых сделок используется информация, предусмотренная п. 1 ст. 105.6 НК РФ. При отсутствии (недостаточности) информации в указанном пункте используется информация, предусмотренная п. 2 ст. 105.6 НК РФ.

Таким образом, для возможности признания для целей налогообложения прибыли организации общественного питания убытка от деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, необходимо сравнить их показатели с показателями специализированной организации, осуществляющей аналогичную деятельность.

В случае отсутствия на территории субъекта Российской Федерации объекта обслуживающих производств и хозяйств, с деятельностью которого можно произвести сравнение, по мнению Минфина России, выраженному в Письме от 4 апреля 2013 г. N 03-03-06/1/10939, для сравнения можно использовать показатели специализированной организации, расположенной на территории ближайшего субъекта Российской Федерации, с учетом необходимых корректировок, учитывающих сопоставимость условий деятельности.

Как правило, деятельность организаций общественного питания как объектов обслуживающих производств и хозяйств убыточна. При этом убыток, полученный от деятельности обслуживающих производств и хозяйств, можно признать для целей налогообложения полностью в текущем отчетном (налоговом) периоде, только при одновременном выполнении трех условий, перечисленных в ст. 275.1 НК РФ, а именно:

- стоимость услуг организации общественного питания должна соответствовать стоимости таких же услуг специализированных организаций;

- расходы на содержание организации общественного питания не должны превышать обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов специализированных организаций, для которых эта деятельность является основной;

- условия оказания услуг организации общественного питания не должны существенно отличаться от подобных условий специализированных организаций, для которых эта деятельность является основной.

Если хотя бы одно из условий не выполняется, убыток от деятельности обслуживающих производств и хозяйств организация общественного питания вправе признавать в течение последующих 10 лет исключительно за счет прибыли,

полученной от деятельности обслуживающих производств и хозяйств (Письмо Минфина России от 13 июня 2012 г. N 03-03-06/4/65).

Пример. На балансе производственного предприятия находится столовая, в которой обслуживаются как сотрудники организации, так и посторонние лица. За I квартал 2016 г. выручка столовой составила 200 000 руб. Причем в эту сумму включена стоимость питания и своих работников, и посторонних лиц. Затраты на содержание объекта (амортизация помещения, коммунальные услуги и тому подобное), а также стоимость приобретенных продуктов за данный период составили 400 000 руб.

Кроме того, в январе 2016 г. в столовой было установлено безвозмездно полученное кухонное оборудование стоимостью 60 000 руб. Данная сумма включается в состав внереализационных доходов, учитываемых при определении налоговой базы по деятельности объекта. Ни одно из условий, предусмотренных в ст. 275.1 НК РФ, не выполнено. Необходимо определить результат деятельности столовой за I квартал 2016 г.

За отчетный период столовая получила убыток в размере 140 000 руб. ((200 000 руб. + 60 000 руб.) - 400 000 руб.).

Указанная сумма убытка не будет уменьшать доходы организации от основного вида деятельности за I квартал 2016 г., поскольку ни одно из условий, предусмотренных в ст. 275.1 НК РФ, не выполнено.

Таким образом, все расходы, связанные с питанием работников организации и сторонних посетителей, уменьшают выручку от реализации обедов и организация не может учесть полученный убыток в текущем году.