6.3. Поведение затрат и взаимосвязь объема, себестоимости и прибыли

Анализ поведения затрат. Расчеты относительных отклонений представление о снижении себестоимости (в том числе по отдельным элементам затрат), но не показывают всех неиспользованных резервов ее снижения, так как не учитывают, что расходы делятся на переменные и постоянные; последние не должны расти пропорционально объему продаж.

Следующий уровень анализа себестоимости касается соотношения между объемом продаж и себестоимостью реализованной продукции, но требует дополнительной информации, а не только отчета о прибылях и убытках. Этот уровень включает анализ безубыточности продаж и соотношением между объемом продаж и большей частью затрат, включая, но не ограничиваясь себестоимостью реализованной продукции.

В зависимости от степени влияния объема производства на себестоимость продукции все расходы могут быть разделены на следующие группы: 1) переменные (пропорционально изменяющиеся с объемом продукции); 2) полупеременные, 3) полупостоянные (остающиеся постоянными до определенных пределов роста объема продукции); 4) постоянные (неизменные в рамках отчетного периода). Все расходы в бухгалтерии разделяются приближенно на переменные (расходы хозяйственной активности, связанной с ростом объема продукции) и постоянные (расходы, связанные со способностью хозяйствовать, т.е. демонстрирующие эффективность управления, - затраты на инвестиции, оплата руководства, расходы на рекламу, научные разработки и пр.).

Традиционный метод прямого вычисления себестоимости (директ-костинг) основан на вычитании прямых расходов из продажной выручки и определении предельной (маржинальной) прибыли, которая отличается от реальной прибыли на сумму косвенных расходов. Современный директ-костинг основан на вычитании переменных расходов из продажной выручки и определении и определении предельной прибыли, которая отличается от реальной прибыли на сумму постоянных расходов, что позволяет уточнить порог рентабельности.

Расчет безубыточности продаж товаров раньше предусматривал деление расходов на прямые и косвенные (да и в настоящее время иногда это встречается на практике), что приводило к существенным ошибкам в определении критической точки, т.е. объема продаж, после которого предприятие должно получать прибыль. Современный расчет безубыточности продаж основан на делении расходов на переменные и постоянные, что уточняет определение критической точки. Различия между прямыми и косвенными, а также между переменными и постоянными расходами приведены в табл. 6.1.

Методы расчета критической точки безубыточности. Рассмотрим методы расчета порога рентабельности, маржинального дохода (предельной, иногда называют валовой, прибыли) и запаса финансовой прочности.

Графический метод представлен на рис. 6.3. На оси абсцисс фиксируется количество изделия в натуральном выражении или стоимостном выражении. Сначала фиксируются переменные расходы (Sпер), параллельно им - постоянные (Sпос), получаем полную себестоимость, которая растет с ростом продукции из-за наличия переменных расходов. Линия роста продукции идет из пересечения координат, т.е. с точки «0». Пересечение линий полной себестоимости и объема продаж дает критическую точку. Если прогноз на продажу определен менее, чем критическая точка, то себестоимость окажется выше выручки, т.е. финансовый результат находится в области убытков. Если рынок продаж можно расширить свыше критической точки, то выручка от продаж будет выше себестоимости, т.е. финансовый результат будет находиться в области прибылей.

Таблица 6.1

Различия переменных – постоянных и

прямых – косвенных затрат

Заметим, что переменные расходы будут переменными по отношению ко всему объему продаж, но для каждой единицы изделий они будут постоянными, так как по существу представляют технологическую себестоимость, которая, как правило, является нормативным расходом и не может меняться без ущерба для качества изделия.

Рис. 6.3. Взаимосвязь объема производства, затрат и прибыли (qкр – точка критического объема реализации продукции)

С другой стороны, постоянные расходы являются постоянными для всей массы продаж, но будут переменными для каждого изделия, что видно из формулы:

где: - полная себестоимость единицы изделия;

v - переменные затраты на единицу продукции;

N - объем продукции (количество единиц);

C - постоянные затраты.

Каждое последующее изделие будет иметь меньшую себестоимость за счет снижения доли постоянных расходов, приходящейся на это изделие. Следовательно, уменьшение себестоимости продукции практически не зависит от переменных затрат, а обусловливается постоянными расходами.

Возникает новая категория маржинального дохода (предельной прибыли) как разница между выручкой от продаж и переменными затратами. График расчета маржинального дохода дан на рис. 6.3. Реальная прибыль возникает в том случае, если маржинальный доход полностью покрывает постоянные расходы и ее размер определяется экономией постоянных расходов, главным фактором которой является рост продаж.

Расчет себестоимости по переменным расходам дает возможность избежать сложных вычислений постоянных расходов на каждый вид продукции, сравнить продажную выручку и предельную прибыль, списать все периодические расходы на реализованные товары и оценить товарные остатки на складах по переменным расходам. Последнее обстоятельство позволяет перевести возможный риск от непродажи товаров на текущий год, уменьшив прибыль и, соответственно, налоги.

Управление себестоимостью может быть проиллюстрировано на графике, но затруднено на практике. Удобнее вывести формулу для расчетов критической точки, маржинального дохода, запаса финансовой прочности.

Метод уравнений начнем с элементарной пропорции:

Продажи = Переменные расходы + Постоянные расходы +

+ Прибыль (или Убыток).

Так как в критической точке нет ни прибыли, ни убытка, уравнение примет вид:

Продажи = Переменные расходы + Постоянные расходы.

Пусть наше предприятие выпускает печатную продукцию и среди этой продукции поздравительную открытку типа «А». Себестоимость открытки 3 руб. за единицу, а доля постоянных расходов на этот тип продукции – 150 руб. Прогнозная цена открытки – 8 руб. Вопрос: сколько надо продать открыток, чтобы не понести убытки?

Если обозначить количество открыток, которое должно быть продано в критической точке через q, то получим:

8q руб. = 3q руб. + 150 руб.

Решая уравнение, получим:

5q руб. = 150 руб.

q = 30 единиц.

Ответ: нужно продать 30 открыток, чтобы не понести убытки.

Выведем формулу расчета критической точки для общего случая.

Пусть

где – полная себестоимость;

– переменные расходы;

– постоянные расходы.

Формулу можно записать и таким образом:

где – переменные расходы на единицу продукции;

q – количество единиц продукции.

Тогда, продукция (N) можно выразить так:

где P – прибыль;

ЦЕД – цена единицы продукции.

Известно, что тогда

Отсюда,

,

а поскольку в критической точке () по определению Р = 0, то

т.е.

Расчет маржинального дохода, порога рентабельности и запаса финансовой прочности. Проведем расчет маржинального дохода, порога рентабельности продаж и запаса финансовой прочности на примере.

Предположим, компания «Бета» занимается изданием печатной литературы. Переменные расходы на издание одной брошюры составляют 20 руб. 40 коп., а общая сумма постоянных расходов равна 180 000 руб. Прогнозная цена брошюры 38 руб. 40 коп.

1. Определить критическую точку продаж брошюры:

2. Определить, сколько экземпляров брошюры нужно продать, чтобы получить 36 000 руб. прибыли:

3. Определить маржинальный доход (М) при данных условиях

4. Определить запас финансовой прочности при данных условиях (Фп)

5. Допустим, что постоянные расходы могут быть уменьшены до 150 000 руб. Сколько экземпляров брошюр нужно продать, чтобы получить прибыль в 57 000 руб.?

6. Используя первоначальную информацию, и исходя из того, что согласно маркетинговым исследованиям можно продать только 21 000 экземпляров, найти цену, при которой предприятие могло получить прибыль в 80 400 руб.

Преобразовав формулу по неизвестному, получим значение х = 32,80 руб.

Такой подход можно применять на предприятиях, реализующих один вид продукции. На практике, как правило, предприятие продает множество товаров, т.е.

Расчет критической точки по стоимостным показателям продукции. Под единицей продукции можно понимать как натуральный, так и стоимостный показатель, т.е. 1 руб.

Стоимостной более распространенный расчет можно проиллюстрировать на том же простом примере с открытками. Пусть объем реализации в рублях в точке безубыточности обозначим через , то получим:

= Доля переменных расходов ? + Постоянные расходы =

= 0,375 ´ + 150 руб.

0,625 ? = 150 руб.

= 240 руб.

В примере доля переменных расходов это отношение переменных расходов (3 руб.) к продажной цене открытки (8 руб.). Это означает, что каждый рубль продаж влечет за собой 0,375 руб. переменных расходов, или 37,5% продажной цены.

Правило: Критическая точка определяется как частное от деления постоянных расходов на маржу с единицы продукции (при расчете в натуральном выражении) или с 1 рубля продукции (при расчете в стоимостном выражении).

Это правило характеризует метод удельного маржинального дохода для расчета критической точки. Удельный маржинальный доход – это доля переменных расходов в единице продукции или в 1 рубле продажной цены. В нашем простом примере с поздравительной открыткой удельный маржинальный доход (или маржа) составляет 5 руб. (8 руб. – 3 руб.). Если постоянные расходы составили 150 руб., то критическая точка безубыточности составит 30 единиц (150 руб. / 5 руб.).

Если критическая точка выражается в стоимостном выражении, то в формуле расчета ее используют коэффициент или процент маржинального дохода:

= 0,625, или 62,5%.

Точка безубыточности в рублях рассчитывается следующим образом:

Операционный рычаг и оценка эффекта операционного рычага. Теория поведения затрат (переменные и постоянные) позволяет рассчитать операционный рычаг (левиридж) и оценить эффект операционного рычага. Любое изменение объема продаж товаров всегда порождает более сильное изменение прибыли от продаж.

Операционный рычаг определяется как соотношение маржи к прибыли. Рассмотрим пример. Пусть, объем продаж по плану за год составил 11000 тыс.руб. Переменные затраты в себестоимости составили 9300 тыс.руб., постоянные затраты – 1500 тыс.руб., отсюда себестоимость продаж составила 10800 тыс.руб. (9300 + 1500), прибыль 200 тыс.руб. (11000 – 10800), а маржинальный доход 1700 тыс.руб. (11000 – 9300). Расчет операционного рычага:

Этот коэффициент означает, что при данном соотношении переменных и постоянных затрат, повышении на каждый процент объема продаж приведет к увеличению прибыли на 8,5%.

Продолжим пример. Если фактические данные за год составили: объем продаж – 12000 тыс.руб. (увеличение на 9,1% к плану переменные затраты – 10146,3 тыс.руб. (9300 ´ 1,091); постоянные затраты остались неизменными 1500 тыс.руб.; себестоимость 11646,3 тыс.руб. (10146,3 + 1500); прибыль 353,7 тыс.руб. (12000-11747,3). Прибыль к плану выросла на 77% что выше процента прироста объема продаж в 8,5 раз

Эффект операционного рычага говорит о возможности снижения себестоимости за счет постоянных расходов, а значит и о повышении прибыли, при увеличении объема продаж. Значит, рост объема продаж есть важный фактор снижения себестоимости и повышения прибыли.

Начиная с точки безубыточности рост объема продаж приводит к значительному увеличению прибыли, так как оно начинается с нулевого уровня. Последующий рост продаж увеличивает прибыль в меньшей степени по сравнению с предыдущим уровнем. Эффект операционного рычага снижается по мере того, как объем продаж увеличивается по сравнению с уровнем критической точки, так как база, с которой сравнивается увеличение прибыли, постепенно становится больше. Операционный рычаг действует в обоих направлениях, как при увеличении, так и при снижении объема продаж. Отсюда, предприятие, работающее в непосредственной близости от критической точки, будет иметь относительно большую долю изменений прибыли или убытков при заданном изменении объема продаж.

Влияние доли постоянных и переменных расходов на прибыль различно при росте объема продаж и снижении объема продаж. Рост объема продаж более выгоден для предприятия с бόльшим удельным весом постоянных расходов.

Анализ безубыточности продаж является важным инструментом для оценки работы предприятия и прогнозировании прибыли, хотя требуется трудоемкая работа по разграничению расходов на переменные и постоянные.