Дочерние и зависимые общества в современном российском законодательстве. Особенности правового регулирования.

Институт дочерних и зависимых обществ закрепился в российском законодательстве только с принятием Гражданского кодекса РФ 1994 года. До этого ни в Гражданском кодексе РСФСР 1964 года ни в Основах гражданского законодательства Союза ССР и республик 1991 года указанные термины не содержались, хотя в последнем нормативном акте шла речь о дочерних предприятиях.

В дореволюционном праве России не существовало понятия дочернего и зависимого общества, что, впрочем, не ограничивало возможность существования таковых как явления.

Впервые квалифицированное определение дочерних и зависимых обществ в российском законодательстве появилось с принятием Гражданского кодекса РФ 1994 года. В соответствии со статьей 105 ГК хозяйственное общество признается дочерним, в случае, если другое хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. В статье 106 ГК говорится, что хозяйственное общество признается зависимым, если другое общество имеет более двадцати процентов голосующих акций акционерного общества или двадцати процентов уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

В Гражданском кодексе дочерним и зависимым обществам уделено две статьи, в ФЗ «Об акционерных обществах» - одна статья, в ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» - одна статья. Кроме этих основополагающих нормативных актов, существует не более двадцати нормативно-правовых документов, затрагивающих вопросы, связанные с дочерними и зависимыми

обществами.

Несмотря на то, что законодателем уделяется незначительное внимание рассматриваемым обществам, на практике они повсеместно распространены и активно используются для достижения различных целей. И, что не менее важно, возникает большое число вопросов, связанных с разночтением, неправильным толкованием и двусмысленностью норм законодательства в этой области. Дискуссионными представляется не только сфера практического применения дочерних и зависимых обществ, но и их правовая природа, роль и функции в регулировании гражданских правоотношений.

Законодательство о дочерних и зависимых обществах в Российской Федерации на сегодняшний день, как, впрочем, и законодательство в целом, находится в стадии становления. К концу 2005 года в правовой базе «ГАРАНТ» содержалось приблизительно 250 документов, в названии которых есть указание на дочерние общества и более 2500 ссылок на документы, в тексте которых есть термин «дочернее». Для сравнения, в середине 2003 года, аналогичные показатели были на уровне 170 и 1600 ссылок соответственно. Очевидно, что говорить об абсолютной стагнации в процессе развития института дочерних и зависимых обществ нельзя. В то же время, принципиальные изменения в данную сферу правоотношений нс превозносятся и абсолютное большинство указанных документов не содержат в себе новых норм и правил, а затрагивают либо отношения конкретных организаций, либо носят характер подзаконных ведомственных указаний и разъяснений, дублирующих и уточняющих нормы, закрепленные в Гражданском кодексе.

Статья 105 Гражданского кодекса содержит следующее определение: «Хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом». Федеральный закон «Об акционерных общества» и ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» повторяют положения Гражданского кодекса в части определения понятия дочерних обществ.

Помимо Гражданского кодекса и законов о хозяйственных обществах определение дочернего общества содержится еще в одном нормативном документе. До сих пор действует Временное положение о холдинговых компаниях, создаваемых при преобразовании государственных предприятий в акционерные общества, утвержденное Указом Президента РФ от 16 ноября 1992 г. № 1392 «О мерах по реализации промышленной политики при приватизации государственных предприятий».^[37] Так, в соответствии с указанным положением, предприятия, контрольные пакеты акций которых входят в состав активов холдинговой компании, именуются «дочерними». Как видно, в данном случае критерием «дочерности» выступает вхождение в состав активов одной компании контрольного пакета другой. При этом под «контрольным пакетом» понимается любая форма участия в капитале предприятия, которая обеспечивает безусловное право принятия или отклонения определенных решений на общем собрании его участников (акционеров, пайщиков) и в его органах управления, в том числе «золотая акция» право вето, право непосредственного назначения директоров и т.п. Там же законодатель определил, что решения о наличии контрольного пакета акций принимаются антимонопольным органом с учетом конкретных особенностей учредительных документов и структуры капитала предприятия. Таким образом, в соответствии с этим действующим и по сей день нормативным актом общество может быть признано дочерним только по решению антимонопольного органа.

Безусловно, Временное положение, содержащее столь отличный от Гражданского кодекса подход к определению дочернего общества, устарело и не может соперничать по юридической силе с федеральными законами и кодексом. Однако, на практике, подобное «разнообразие» в понятиях может привести к конфликтным ситуациям в отношениях между субъектами гражданско-правовых отношений.

В статье 6 ФЗ «Об акционерных обществах», посвященной дочерним и зависимым обществам, в отличие от ГК РФ содержаться некоторые новеллы. «Основное общество (товарищество) считается имеющим право давать дочернему обществу обязательные для последнего указания только в случае, когда это право предусмотрено в договоре с дочерним обществом или уставе дочернего общества» - первое из дополнений по сравнению с Гражданским кодексом, которое содержится в статье б закона об АО. Второе дополнение следует за первым и звучит следующим образом: «Несостоятельность (банкротство) дочернего общества считается происшедшей по вине основного общества (товарищества) только в случае, когда основное общество (товарищество) использовало указанные право и (или) возможность в целях совершения дочерним обществом действия, заведомо зная, что вследствие этого наступит несостоятельность (банкротство) дочернего общества». И, наконец, третье дополнительное положение представляет из себя следующее предложение: «Убытки считаются причиненными по вине основного общества (товарищества) только в случае, когда основное общество (товарищество) использовало имеющиеся у него право и (или) возможность в целях совершения дочерним обществом действия, заведомо зная, что вследствие этого дочернее общество понесет убытки».

С принятием указанного закона, и по сей день, не утихают споры по поводу разумности включения в текст закона такого предложения. Подробнее об этом речь пойдет во второй главе настоящей работы.

Закон «Об обществах с ограниченной ответственностью», в отличие от закона «Об акционерных обществах» ведет себя «смирно» и повторяет положения ГК РФ.

Кроме Гражданского кодекса только еще один кодекс в системе российского законодательства содержит нормы, затрагивающие отношения, связанные с дочерними и зависимыми обществами. В статье 31 Налогового кодекса РФ содержится норма, в соответствии с которой, налоговые органы вправе предъявлять в суды иски о взыскании задолженности по налогам, сборам, пеням и штрафам, числящейся за организациями, являющимися зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями), с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ, предприятий), когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий), а также за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации основными (преобладающими, участвующими) обществами (товариществами, предприятиями), с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных (преобладающих, участвующих) обществ (товариществ, предприятий).

В статье 31 Налогового кодекса законодатель установил основание для ответственности третьих лиц за налогоплательщика, а именно ответственности основных обществ за дочерние общества и ответственности дочерних обществ за основные общества.

В данном случае мы сталкиваемся с особенностями российского налогового законодательства, которое существует в отдельном правовом континууме, живя и развиваясь по своим законам.

Помимо прочего, как видно из указанной статьи законодатель помимо понятий зависимое и дочернее общество использует устаревшее - «дочернее предприятие». Как указывалось выше, дочерние предприятия прекратили свое существование, а упоминание о них в Налоговом кодексе является своеобразным правовым атавизмом.

Кроме указанных выше законов «Об обществах с ограниченной ответственностью» и «Об акционерных обществах», около полусотни федеральных законов в России, так или иначе, затрагивают отношения, связанные с дочерними и зависимыми обществами.

Например, закон РФ от 27 ноября 1992 г. Л^г2 4015-1 «Об организации страхового дела в Российской Федерации»^[38] содержит норму, запрещающую субъекту страхового дела использовать полное или краткое наименование, повторяющее частично или в целом наименование другого субъекта страхового дела. При этом уточняется, что ограничение не распространяется на дочерние и зависимые общества субъекта страхового дела.

Там же содержится ограничение на участие страховых организации, являющихся дочерними обществами по отношению к иностранным компаниям, на осуществление в Российской Федерации страхования объектов личного, обязательного, обязательного государственного страхования, имущественного страхования, связанного с осуществлением поставок или выполнением подрядных работ для государственных нужд, а также страхования имущественных интересов государственных и муниципальных организаций. Кроме этого, в случае, если совокупный размер участия иностранного капитала в уставных капиталах страховых организаций на территории РФ превышает 25 процентов, орган страхового надзора прекращает выдачу лицензий на осуществление страховой деятельности страховым организациям, являющимся дочерними обществами по отношению к иностранным организациям.

Как видно из вышесказанного, законодатель, учитывая специфику регулируемой им сферы правоотношений, установил в законе «Об организации страхового дела в Российской Федерации» определенные последствия признания общества дочерним.

Законодатель в Федеральном законе от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»,^[39] определяя круг заинтересованных по отношению к должнику лиц, включает в него юридические лица, которые являются основными или дочерними по отношению к должнику. В данном случае последствием признания организации дочерней или основной по отношению к должнику станет невозможность совершать определенные действия.

Федеральным законом от 9 июля 1999 г. № 160-ФЗ «Об иностранных инвестициях в Российской Федерации»^[40] устанавливается, что дочерние и зависимые общества коммерческой организации с иностранными инвестициями не пользуются правовой защитой, гарантиями и льготами, установленными этим законом, при осуществлении ими предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации.

Данная норма является примером негативного (для самого хозяйствующего субъекта) последствия признания организации дочерней или зависимой.

Федеральный закон от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»^[41]нс позволяет осуществлять аудиторской организации аудит в отношении участников этой аудиторской организации и их дочерних обществ.

Отношения, связанные с дочерними и зависимыми обществами, затрагиваются и в тексте Федерального закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг».^[42] Закон обязывает различных субъектов правоотношений, связанных с оборотом ценных бумаг, в том числе акций, информировать государственные органы, третьих лиц о наличии у них дочерних и зависимых обществ, их сделках, изменении долей участия и прочем.

Непосредственное отношение к исследуемой теме имеет Федеральный закон от 30 ноября 1995 г. № 190-ФЗ «О финансово-промышленных группах». В соответствии со статьей 2 Закона ФПГ представляет из себя совокупность юридических лиц, действующих как основное и дочерние общества либо полностью или частично объединивших свои материальные и нематериальные активы (система участия) на основе договора о создании финансово­промышленной группы в целях технологической или экономической интеграции для реализации инвестиционных и иных проектов и программ, направленных на повышение конкурентоспособности и расширение рынков сбыта товаров и услуг, повышение эффективности производства, создание новых рабочих мест. Данный закон нс избежал в своем тексте противоречий и спорных положений. Например, закон до сих пор позволяет дочерним предприятиям и их собственникам быть участниками ФПГ. Несмотря на то, что Закон определяет финансово-промышленную группу, как совокупность юридических лиц, действующих как основное и дочерние общества, в статье 14 он допускает солидарную ответственность этих дочерних обществ по долгам материнского общества, что прямо противоречит положениям Гражданского кодекса.

Федеральный закон от 22 ноября 1995 г. № 171-ФЗ «О государственном регулировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции»,^[43]содержит норму, в соответствии с которой при получении предусмотренной законом лицензии требование о необходимости осуществлять поставки алкогольной продукции нс менее чем один год не распространяется на дочерние организации, учредители которых отвечают всем перечисленным условиям для получения лицензии на импорт, хранение и поставки алкогольной продукции.

Стоит обратить внимание, что в данном случае законодатель создал ситуацию, когда дочернее общество использует часть специальной правоспособности основного общества.

В соответствии с Федеральным законом от 2 декабря 1990 г. № 395-1 «О банках и банковской деятельности»^[44] приобретение и (или) получение в доверительное управление в результате одной или нескольких сделок группой юридических лиц, являющихся дочерними или зависимыми по отношению друг к другу, более 5 процентов акций (долей) кредитной организации требует уведомления Банка России, а более 20 процентов - предварительного согласия Банка России.

В данном случае, признание одной компании дочерней или зависимой по отношению к другой, в совокупности с действием по приобретению долей (акций) становится причиной возникновения у юридических лиц дополнительных обязанностей.

Помимо перечисленных выше нормативно-правовых актов в Российской Федерации принято и действует некоторое количество подзаконных документов, содержание которых в той или иной степени затрагивает исследуемую проблему.

Приказ Минфина РФ от 30 декабря 1996 г. № 112 «О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности» содержит правило о том, что в случае, если у организации есть дочерние и зависимые общества эта организация помимо собственного бухгалтерского отчета составляет сводную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов таких обществ. Сводная бухгалтерская отчетность группы взаимосвязанных организаций объединяет бухгалтерскую отчетность головной организации и ее дочерних обществ, а также включает данные о зависимых обществах.

В соответствии с Рекомендациями бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность в случаях, если: во-первых, головная организация обладает более пятидесяти процентов голосующих акций акционерного общества или более пятидесяти процентов уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, во-вторых, головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключенным между головной организацией и дочерним обществом договором, и, наконец, в-третьих, в случае наличия у головной организации иных способов определения решений, принимаемых дочерним обществом.

Некоторые юристы рассматривают три указанных случая, в качестве условий признания общества дочерним, а это означает, что в данном документе определяется доля участия, необходимая для признания общества дочерним - 50 процентов голосующих акций.^[45] Очевидно, такая позиция неверна и основана на неверной трактовке правовой нормы, которая не определяет какая организация может быть признана дочерней, а обязывает материнскую компанию составлять сводную бухгалтерскую отчетность. Так, в сводную отчетность не включаются данные о дочернем обществе, материнская компания которого обладает менее пятидесяти процентов голосующих акций.

Рекомендации также обязывают включать в сводную бухгалтерскую отчетность данные о зависимых компаниях, если головная организация имеет более двадцати процентов долей (акций) хозяйственного общества. Там же указывается, что данные о дочернем или зависимом обществе могут не включаться в сводную бухгалтерскую отчетность, если доля голосующих акций или доля в уставном капитале дочернего или зависимого общества приобретены на краткосрочный период с целью последующей перепродажи, а также в случае, если головная организация не может определять решения, принимаемые дочерним обществом. Поскольку здесь, как и в большинстве нормативных актов применяются формулировки, берущие начало с Гражданского кодекса, на практике отнесение организации к категории дочерней часто является затруднительным.

Положение «О порядке опубликования сведений о приобретении акционерным обществом более 20 процентов голосующих акций другого акционерного общества», утвержденное Постановлением ФКЦБ РФ от 14 мая 1996 года № 10, устанавливает обязанность акционерного общества, которое приобрело более 20 процентов голосующих акций другого акционерного общества (кроме приобретения акций при создании АО), публиковать сведения в средствах массовой информации, в течение месяца с момента приобретения. Публикация должна осуществляться при приобретении более 20 процентов голосующих акций другого АО и при любом увеличении доли владения голосующими акциями этого общества до уровня, кратного 5 процентам, свыше 20 процентов.

Предусмотренная указанным Положением обязанность, является прямым следствием признания общества зависимым. Положение дополняет статью 6 ФЗ «Об акционерных обществах», определяя перечень подлежащих публикации сведений и порядок их опубликования.

Пожалуй, больше всего подзаконных нормативных актов, посвященных регулированию отношений с участием дочерних и зависимых обществ, выходит из стен ведомств, призванных регулировать сферу налогового законодательства.

Так, в соответствии с письмом Департамента налоговой политики Минфина РФ от 11 апреля 2001 года № 04-02-05/1/78 в составе внереализационных доходов, включаемых в налогооблагаемую базу, не учитываются средства, переданные между основными и дочерними предприятиями при условии, что доля основного предприятия составляет более 50 процентов в уставном капитале дочерних предприятий.

Это означает, что средства, передаваемые основным обществом дочернему, нс учитываются в балансе дочерней организации, как доход. При этом в документе не уточняется о каком способе передачи средств идет речь. Подобный подход законодателя закреплен еще в нескольких документах и в первую очередь в Налоговом кодексе, статья 251 которого содержит норму, в соответствии с которой при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

от организации, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации;

от организации, если уставный капитал передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации;

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

На практике, использование указанной нормы Налогового кодекса, часто становится камнем преткновения между организацией и налоговыми органами. Например, в Письме Управления ФНС по г. Москве от 21 апреля 2005 г. № 20- 12/28126 содержится вопрос организации, адресованный налоговым органам, суть которого в следующем: Вправе ли дочернее предприятие применить положения пункта 11 статьи 251 НК РФ при получении займа от иностранной материнской компании (доля участия в уставном капитале - 100%), если впоследствии материнская компания простила этот долг?

В своем ответе на указанный вопрос московское управление ФНС указало, что согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества или имущественных прав. В статье 251 Налогового кодекса РФ приведен исчерпывающий перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль. В соответствии с подпунктом 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ в этот перечень включается имущество, полученное российской организацией от юридического лица, если уставный капитал получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада передающей стороны. При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Из сказанного управление ФНС сделало следующий вывод: «Как следует из изложенной выше нормы, стоимость работ, услуг и имущественных прав под действие подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ не подпадает. Таким образом, денежные средства, оказавшиеся у фирмы при прощении долга, имуществом не являются. Следовательно, взаимоотношения между материнской и дочерней компаниями регулируются уже статьей 250 НК РФ как при безвозмездной передаче имущественных прав. Поэтому дочерняя компания обязана признать в налоговом учете внереализационный доход, равный сумме прощенного долга, на основании пункта 8 статьи 250 НК РФ». Очевидно, что манипуляции с нормами Налогового кодекса привели налоговое управление к «нужному» но не верному решению. Цитируя пункт 8 статьи 250 НК РФ налоговое управление «забыло» указать на дополнение, которое указывает, что в статье 251 содержится исключение из правила пункта 8 статьи 250. Помимо этого, выводы налогового органа надуманны и не вытекают из перечисленных норм Налогового кодекса. Видимо, дав такой ответ, налоговое управление опиралось, в том числе, на содержащееся в последнем абзаце подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ уточнение: «за исключением денежных средств». Ошибочный вывод, в данном случае, стал таковым, в том числе, из-за небрежности законодателя, который не достаточно точно выразил свои намерения. Тот факт, что уточнение касательно денежных средств следует за словом «имущество» только в одном месте, не смотря на неоднократное его использование ранее, говорит либо о технической ошибке, либо о намеренном придании определенного смысла тексту. Налогоплательщик при принятии решения о том должен он платить налоги или нет, не обязан гадать о том какой смысл вкладывал законодатель в ту или иную норму закона. В рассматриваемом случае речь, идет о том, что денежные средства могут передаваться в течение года со дня их получения третьим лицам, и при этом на них будет распространяться действие подпункта 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Рассмотренный пример демонстрирует несовершенство отечественного законодательства, в том числе, в части, регулирующей отношения с участием дочерних обществ, а также необходимость его совершенствования, устранения неоднозначных и неточных формулировок.

Российскому законодателю, стремящемуся искоренить пережитки советского законодательства, и принимающему многие документы в условиях спешки, без предварительно проработки не стоит забывать известное высказывание В.И. Ленина: «законодательствовать надо с тройной оглядкой. Семь раз примерь».^[46]

Нормативно-правовые документы, содержащие положения, касающиеся дочерних и зависимых обществ, принимаются и законодательными органами субъектов РФ. На сегодняшний день действует порядка 400 документов субъектов Российской Федерации, в названии, которых присутствует слово «дочерние». Абсолютное их большинство, как и подавляющая масса актов, содержащих упоминания в тексте о дочерних и зависимых компаниях, регулируют отношения вокруг конкретных организаций и их дочерних и зависимых сателлитов. Редким исключением на этом фоне являются такие нормативные документы, как Закон г. Москвы от 28 июня 1995 г. № 14 «Об основах малого предпринимательства в Москве», в соответствии с которым московская организация, которая претендует на получение статуса субъекта малого предпринимательства, не может быть признан таковой в случае, если она является дочерней либо зависимой компанией.