ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования. Обострение глобальных проблем со­временной экономики, обусловленных дефицитным характером ресурсов, депрес­сивными и стагнационными процессами, сложностью экологической обстановки и т.

В кризисных условиях модель поведения экономических субъектов предпо­лагает длительное функционирование в условиях падения рынков, принципиаль­но отличающееся от деятельности при устойчивом развитии либо экономическом росте, на что последние десятилетия ориентировалась учетно-экономическая мысль. В то же время цикличность экономического развития, обусловливающая кризисные процессы в качестве базовой закономерности функционирования со­циально-экономических систем, определяет вектор внимания к факторам внешней среды, являющейся основным носителем нестабильности в глобальных экономи­ческих процессах, требует проведения их перманентного мониторинга, однако демонстрирует неготовность экономических субъектов к функционированию в условиях депрессивности и стагнации.

В этих условиях особую важность приобретают исследования в области изу­чения влияния факторов внешней среды на характер функционирования экономи­ческого субъекта и механизм принятия решений. Очевидно, что в условиях кризи­са, устойчивого развития либо экономического роста социально-экономической системы принципы и инструменты управления предпринимательскими структу­рами будут различаться, что определяет необходимость развития методологии управленческого учета в условиях нестабильной внешней среды.

Указанные обстоятельства обусловливают противоречие между разработан­ностью и успешным применением эффективных технологий и инструментов управленческого учета, с одной стороны, и недостаточностью их содержания для использования в условиях кризисных процессов в экономике субъектов хозяйст­вования, с другой.

Научная и практическая потребность в разработке концепции управленческо­го учета в условиях кризисных процессов в экономике, отсутствие ее теоретико­методологического и организационно-методического обоснования определяют проблемную область и актуальность темы исследования.

Степень научной разработанности проблемы. Существенное влияние на формирование научной позиции автора оказали труды таких ученых, как А. Апчерч, С. В. Булгакова, О. Б. Вахрушева, М. А. Вахрушина, О. Н. Волкова, К. Друри, О. Д. Каверина, Т. П. Карпова, В. Э. Керимов, А. Н. Кизилов, Е. И. Костюкова, И. Г. Кукукина, Н. Т. Лабынцев, М. В. Мельник, И. Е. Мизиковский, В. Ф. Палий, В. С. Плотников, Л. В. Попова, М. Л. Пятов, О. В. Рожнова, С. А. Рассказова-Николаева, Н. Г. Сапожникова, М. И. Сидорова,

A. А. Соколов, Я. В. Соколов, А. Ю. Соколов, Дж. Фостер, Ч. Т. Хоргрен, Л. А. Чайковская, В. Т. Чая, Н. И. Чупахина, А. Д. Шеремет, Л. З. Шнейдман и др., посвященные решению общих теоретико-методологических и методических про­блем становления и развития методологии управленческого учета в России. Раз­витию стратегического учета посвящены труды таких авторов, как: О. В. Алексеева, И. Н. Богатая, H. A. Бреславцева, У. Кит, О. Е. Николаева, Б. Райан и др. Вопросы учета и анализа влияния инфляции на бухгалтерскую от­четность рассматривались в публикациях О. В. Ефимовой, Р. Г. Каспиной,

B. В. Ковалева, Н. А. Остапюк, Д. А. Панкова, Г. Н. Соколовой, А. В. Суворова, Н. Н. Хахоновой и др.

Учетно-аналитическое обеспечение управления резервами экономического субъекта раскрывается в трудах следующих авторов: Х. Андерсона, Й. Бетге, М. Ф. Ван Бреда, В. Б. Ивашкевича, Д. Колдуэлла, О. А. Мироновой, Е. И. Муругова, Б. Нидлза, А. П. Рудановского, В. И. Ткача, Р. Энтони и др.

Проблематика адаптации инструментов управленческого учета к специфиче­ским особенностям функционирования организаций аграрного сектора экономики нашла свое отражение в трудах Р. А. Алборова, А. Р. Закировой, Г. С. Клычовой, М. З.

Трансформационные процессы учетно-аналитического обеспечения управле­ния экономическими субъектами в нестабильных экономических условиях рас­крываются в работах С. В. Банка, Дж. Барнса, С. А. Батлера, М. Волкера, Дж. Дэвисона, Л. Н. Красавиной, В. Нагар, М. Р. Метьюса, М. Х. Б. Перера, В. С. Плотникова, Дж. А. Смита и др.

Многообразие научно-методических подходов к исследованию отдельных сторон рассматриваемой в диссертации проблематики аналитического обеспече­ния деятельности экономических субъектов в условиях кризисных процессов в экономике отражено в работах следующих авторов: Н. Э. Бабичевой, М. И. Баканова, Л. Е. Басовского, В. И. Бариленко, С. Б. Барнгольц, Д. А. Ендовицкого, В. Г. Когденко, Н. П. Любушина, Е. В. Негашева, Д. А. Панкова, В. Л. Поздеева, В. П. Суйц, А. И. Шигаева и др.

Признавая значимость существующих разработок в исследуемой области и не отрицая их достоинств для теории и практики управленческого учета, следует отметить, что проблема формирования концептуального содержания управленче­ского учета под влиянием фактора внешней среды не нашла широкого отражения в трудах современных авторов и не подкреплена системными теоретико - методологическими разработками. Результаты ретроспективного анализа показа­ли, что недостаточно исследованными остаются вопросы методологического со­держания антикризисной модели управленческого учета, формирования его кате­гориального аппарата, разработанного с позиций положений теории систем, вследствие чего оказывается неоднозначным вопрос относительно новых объек­тов, в частности, таких как бизнес-модель экономического субъекта, резервы, ин­фляционные корректировки. В современных российских и зарубежных научных исследованиях не нашли отражения вопросы счетоводческого обеспечения моде­

ли управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике, что сви­детельствует о недостаточном развитии его методологического. Так же не полно­стью исследованными остаются методические положения анализа безубыточно­сти в условиях воздействия высокого уровня инфляции, оценки макроэкономиче­ских показателей, формируемых под влиянием конъюнктуры, инфраструктуры, агентов и контрагентов рынка, их инвестиционной активности.

Научно-практическая потребность создания теоретического и методологиче­ского базиса управленческого учета с позиции его реализации как системы в ус­ловиях устойчивого развития кризисных явлений, включая макроэкономические процессы, на характер функционирования экономических субъектов, необходи­мость формирования организационно-методического обеспечения модели управ­ленческого учета в условиях влияния экономических кризисов определили выбор темы, цель, задачи, структуру и содержание исследования.

Цель и задачи исследования. Цель диссертации состоит в разработке тео­ретико-методологических и организационно-методических положений управлен­ческого учета в условиях кризисных процессов в экономике, обеспечивающих по­вышение качества и эффективности управления деятельностью экономических субъектов при макроэкономической нестабильности. Целевая направленность оп­ределила постановку задач:

- классифицировать факторы генезиса экономического развития, оказываю­щие воздействие на концептуально-методологическое содержание управленче­ского учета вследствие влияния внешней среды, цикличности экономических кри­зисов;

- выявить воздействие кризисных макроэкономических процессов на разви­тие учетных систем и управленческого учета, в частности;

- оценить факторы макро- и микро- среды, обусловливающие создание управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике;

- провести мониторинг степени распространенности управленческого учета в экономических субъектах РФ различных организационно-правовых форм и сек­торов экономики для обеспечения оценки их соответствия мировым тенденциям;

- выявить возможности и ограничения формирования управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике как системы;

- сформировать с позиций теории систем совокупность элементов управлен­ческого учета в условиях кризисных процессов в экономике;

- разработать стандартизированное описание антикризисной модели управ­ленческого учета на основе исследования его новых объектов, таких как бизнес- модель, резервы затрат экономического субъекта, инфляционный фактор;

- предложить порядок отражения на счетах фактора инфляции, формирования и использования резервов, создаваемых в системе управленческого учета в усло­виях кризисных процессов в экономике;

- разработать систему бюджетирования резервов по производственным затра­там и расходам на продажу для применения в антикризисной модели управленче­ского учета,

- сформировать модель анализа безубыточности в условиях гиперинфляци­онной экономики;

- предложить в качестве нового подвида экономического анализа KRISIS- анализ и разработать его методику для оценки влияния макроэкономических про­цессов и использования в аналитическом обеспечении антикризисной модели управленческого учета.

Область исследования. Структура и содержание диссертации, её предметно­объектная область и полученные результаты соответствуют паспорту специально­сти 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика (экономические науки): п. 1.1 Ис­ходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета; 1.2 Методология построения учетных показате­лей, характеризующих социально-экономические совокупности на микро- и мак­роуровнях; 1.4 История развития методологии, теории и организации бухгалтер­ского учета; 1.7 Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и от­раслей; 2.13 Теория и методология бюджетирования.

Предметом исследования является комплекс теоретико-методологических, ор­ганизационно-методических и практических проблем управленческого учета в усло­виях кризисных процессов в экономике, ориентированного создание информацион­ного обеспечения принятия решений при макроэкономической нестабильности.

Объектом исследования является система управленческого учета эконо­мических субъектов, функционирующих в условиях кризисных процессов в эко­номике, которые послужили объектами эмпирического исследования и практиче­ской реализации полученных результатов, в том числе: АО «Верхнедубовское», АО «Сельскохозяйственное предприятие «Родина», СПК колхоз-племзавод «Казьминский», ООО СП «Прогресс» различных районов Ставропольского края.

Методология и методика исследования. Теоретическую основу обеспечи­ли положения теорий макро- и микроэкономики, включая теории институциона­лизма, систем, управления, в том числе устойчивого, циклического развития, эко­номического роста, антикризисного менеджмента, бухгалтерского управленческо­го учета. Методологическую основу составили общенаучные методы познания - системный, анализа и синтеза, индукции дедукции, диалектического единства, мо­делирование, наблюдения, системность и комплексность, классификация, обобще­ние, создание теорий, моделирование, сравнение, формализация, типология, а также субъектно-объектный и историко-эволюционный подходы.

Информационной базой исследования являются нормативно-правовые акты Российской Федерации в области учета, международные стандарты финансовой отчетности, официальные данные Федеральной службы государственной статисти­ки и ее территориальных подразделений, Министерства сельского хозяйства РФ, информация бухгалтерской (финансовой) и управленческой отчетности отдельных экономических субъектов, труды отечественных и зарубежных ученых: монографии, материалы специализированных периодических изданий, научных конференций, семинаров, сети Интернет, экспертные оценки, результаты авторских расчетов.

Научная новизна исследования. Научная новизна диссертационной работы состоит в решении крупной научной проблемы по разработке теории, методоло­гии и развитию практических положений управленческого учета в условиях кри­зисных процессов в экономике, имеющих важное значение для повышения каче­ства информационного обеспечения управления и роста эффективности деятель­ности экономических субъектов при воздействии негативных макроэкономиче­ских процессов.

Наиболее существенные результаты диссертационного исследования заклю­чаются в следующем:

- дифференцированы методом фасетной классификации по пяти историче­ским периодам (1880 - 1925, 1920 - 1945, 1940 - 1975, 1970 - 2005 гг., 2000 - н. в.) группы (учетно-аналитической, институционально-экономической, инфор­мационно-технологической этиологии) и подгруппы (эволюционно-устойчивые, эволюционно-латентные, генерально-эволюционные, управляемые, неуправляе­мые, единичного проявления, национальной специфики) факторов генезиса учет­но-экономической мысли, определяющих историческую обусловленность и зако­номерность формирования концепции управленческого учета под воздействием кризисных процессов в экономике;

- на основании изучения восьми наиболее масштабных экономических кризисов установлены эффекты (положительные, отрицательные, нейтральные, методические и концептуальные) кризисных процессов в экономике, которые стимулировали инструментарно-методические и методологические трансформа­ции в учете (введение обязательной публичной, унифицированной отчетности, разработка стандартов и принципов учета, единообразие методов начисления амортизации, разработка новых методов калькулирования и др.) вследствие влия­ния макроэкономических факторов (банкротство корпораций, инфляционные процессы, межсекторальные дисбалансы, падение платежеспособного спроса, рост цен на энергоносители, высокая безработица, волатильность фондовых рын­ков и др.);

- выявлены факторы макросреды (кризисные, постиндустриальные, зако­нодательные, конъюнктурные процессы, национальная специфика учета) и мик­росреды (жизненные циклы продуктов производства / экономических субъектов, секторальные, организационные, территориальные), обусловливающие модель управленческого учета в условиях нестабильности в экономике и реализации кон­цепции антикризисного управления;

- посредством экспертного опроса трех групп респондентов (учетные, на­учные работники, прочие эксперты) установлены закономерности функциональ­ного состояния управленческого учета, в частности идентифицированы и проран- жированы степень его распространенности в РФ (в отдельных элементах, систем­но и по секторам экономики); цели и субъекты ведения, а также наиболее распро­страненные инструменты, позволившие сделать выводы о несоответствии оцени­ваемых тенденций мировому опыту развития данной науки;

- установлены концептуальные, методические, явные, скрытые факторы- катализаторы (высокий потенциал распространения, приоритет аналитических методов над традиционными, распространение управленческого учета в неком­мерческих организациях и экономических субъектах малых форм, разработка компьютерных программ и др.) и факторы-ингибиторы (консервативность взгля­дов пользователей на цели ведения, пассивное использование инновационных управленческих технологий, недостаточный уровень квалификации, отсутствие общепринятой теоретической основы, доминирование и приоритет требований бухгалтерского учета и др.) развития управленческого учета в условиях кризис­ных процессов в экономике, позволившие идентифицировать процесс расширения объектов управленческого учета посредством включения в их состав бизнес- модели, бизнес-процессов, резервов деятельности экономического субъекта, оп­ределяющие оценку влияния на него процессов внешней среды (инфляция, дейст­вия контрагентов, волатильность рынков и др.);

- введено в научный оборот и разработано авторское определение понятия «управленческий учет в условиях кризисных процессов в экономике» (синонимы - «антикризисный управленческий учет», «антикризисная модель управленческо­

го учета»); дифференцированы его цель, задачи, принципы, функции, предмет, объекты, инструменты, совокупность которых обусловливает его содержание с позиций теории систем, определяет свойства моделируемости, целостности, ком­плексности, создавая концептуальную основу для формирования нового научного направления в управленческом учете;

- разработан структурированный по рубрикам (разделам) стандарт управ­ленческого учета «Информационное обеспечение формирования и реализации бизнес-модели сельскохозяйственной организации», отражающий совокупность инструментов управленческого учета (ABC-анализ, XYZ-анализ, ФСА, SWOT- анализ, STEP-анализ, KRISIS-анализ, CVP-анализ, шесть сигм, стратегический анализ цепочки ценностей, ABC-калькулирование, таргет-костинг, кайзен- костинг, бенчмаркинг) в имманентной взаимосвязи с элементами бизнес-модели (виды деятельности, контрагенты экономического субъекта, ключевые ресурсы и процессы, потребительская ценность продукта, взаимодействие с клиентами, формула прибыли, рыночные параметры функционирования субъектов). Отличи­тельными признаками стандарта является секторная и антикризисная адаптация инструментов управленческого учета;

- сформирована совокупность счетов резервов затрат и использования прибыли, предназначенная для применения в модели управленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике (24 «Бюджетируемые производ­ственные затраты», 27 «Бюджетируемые расходы на продажу», 36 «Непредвиденные производственные затраты», 37 «Непредвиденные рас­ходы на продажу», 38 «Бюджетируемые доходы и расходы», 39 «Прибыли и убытки в производстве», 88 «Резерв на инфляционные корректировки», 92 «Резервы по непредвиденным кризисным и чрезвычайным затратам на производство», 95 «Резервы по непредвиденным кризисным и чрезвычайным расходам на продажу») и альбомов корреспондирующих записей, обеспечи­вающая возможность дифференцированного отражения бюджетируемых и не­предвиденных кризисных затрат на производство и расходов на продажу и реализацию резервного менеджмента посредством двух моделей счетоводства

(формирование резерва по непредвиденным кризисным затратам за счет за­трат на производство и за счет средств нераспределенной прибыли);

- разработана совокупность счетов управленческого учета в условиях кри­зисных процессов в экономике для отражения влияния фактора инфляции (22 «Затраты, связанные с проведением инфляционно-корректировочных меро­приятий»; 06 «Влияние инфляции на стоимость внеоборотных активов»; 12 «Влияние инфляции на оборотные активы»; 72 «Инфляционные корректировки по прочим операциям»; 93 «Инфляционные прибыли (убытки)») с их аналитиче­ским развитием, обусловливающая реализацию концепции поддержания капитала в антикризисной модели управленческого учета, позволяющая разграничить опе­рационные и инфляционные результаты деятельности, а также усилить учетные функции антиинфляционных мероприятий;

- разработана система резервных бюджетов и управленческих отчетов в системе резервного менеджмента (бюджет резервов по непредвиденным кризис­ным и чрезвычайным затратам на производство, бюджет резервов по не­предвиденным кризисным и чрезвычайным расходам на продажу, отчет о резер­вировании затрат в управленческом учете, отчет о непредвиденных расходах и ре­зервах на их покрытие по структурным подразделениям, отчет о рейтинговой оценке результатов деятельности производственных центров затрат и др.), позво­ляющих нивелировать риски производственной и коммерческой деятельности под воздействием депрессивных явлений в экономике;

- модифицирована методика проведения CVP-анализа, адаптированная к специфике функционирования сельскохозяйственных организаций, отличитель­ными признаками которой является применение коэффициентов корректировки переменных и постоянных затрат, понесенных в ретроспективном периоде, на ве­личину инфляции, что существенно повышает точность информации при опреде­лении точки безубыточности производства продукции в условиях кризисных про­цессов в экономике;

- разработана методика KRISIS-анализа, осуществленного посредством информации о внешней и внутренней среде (статико-динамическая оценка внеш­

ней среды, скоринговая тестово-диагностическая оценка внутренней среды, по­этапная диагностика его аналитических блоков (K- конъюнктура; R- рынок; I- инфраструктура; S- социальная сфера; I- инвестиции; S- системные и структур­ные показатели)) на основе разработанной системы показателей, характеризую­щих социально-экономические совокупности на микро- и макроуровнях и спосо­бы их оценки. Предложенный подход расширяет информационное обеспечение принятия решений для обеспечения устойчивого развития экономического субъ­екта в условиях кризисных процессов в экономике.

Теоретическая и практическая значимость исследования. Теоретическая значимость проведенного исследования заключается в разработке модели управ­ленческого учета в условиях кризисных процессов в экономике, сформированной с позиции теории систем, позволяющей решить важную научную проблему - усо­вершенствовать систему информационного обеспечения принятия управленче­ских решений в условиях неустойчивости и кризиса внешней среды, за счет вве­дения в ее предмет новых объектов: инфляция, бизнес-модель экономического субъекта, резервы и резервное бюджетирование, экономические параметры внеш­ней среды. Сформулированные в процессе диссертационного исследования выво­ды, предложения и рекомендации расширяют теоретические представления о ста­новлении управленческого учета посредством рассмотрения кризисных процессов в экономике как комплексного и многоаспектного экономического явления, ока­зывающего существенное воздействие на его генезис и инструментарий.

Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что оно доведено до конкретных моделей, методических рекомендаций, алгоритмов, ин­струментов и рабочих методик управленческого учета. Предложенный набор при­кладных разработок может быть использован для выработки информации и при­нятия эффективных управленческих решений в условиях кризисных процессов в экономике. Непосредственно перспективами практического использования облада­ют представленные в диссертации следующие разработки: стандарт управленче­ского учета «Информационное обеспечение формирования и реализации бизнес- модели сельскохозяйственной организации», система счетоводческого сопровож­

дения операций резервирования и инфляционных корректировок в управленче­ском учете, комплекс рекомендаций по формированию резервных бюджетов, ме­тодика CVP-анализа в условиях гиперинфляции, методика KRISIS-анализа соци­ально-экономических процессов на микро- и макроуровнях в целях принятия управленческих решений в условиях неопределенности и др.

Данные разработки могут быть использованы в практической деятельности сельскохозяйственных организаций в условиях кризисных процессов в экономи­ке, при обучении и повышении квалификации специалистов в области управлен­ческого учета, при совершенствовании содержания, структуры и методики препо­давания дисциплин учетного профиля.

Апробация и внедрение результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертационного исследования докладывались и получили одоб­рение на международных, всероссийских и региональных научных и научно - практических конференциях, проходивших в 2006 - 2016 гг. в Брянске, Воронеже, Санкт-Петербурге, Симферополе, Ставрополе, Сыктывкаре, Княгинино, Красно­даре, Макеевке, Москве, Невинномысске, Пензе, Ростове-на-Дону, Ужгороде (Ук­раина), Ярославле.

Полученные автором результаты исследования внедрены и используются в деятельности: АО «Верхнедубовское» Шпаковского района Ставропольского края; АО «Сельскохозяйственное предприятие «Родина» Шпаковского района Ставропольского края; СПК колхоз-племзавод «Казьминский» Кочубеевского района Ставропольского края; ООО СП «Прогресс» Андроповского района Став­ропольского края. Разработанные автором методические и прикладные рекоменда­ции приняты и используются министерством сельского хозяйства Ставропольского края, учебным центром министерства финансов Ставропольского края, НП «Инсти­тут профессиональных бухгалтеров и аудиторов России» в процессе подготовки и повышения квалификации работников учетно-аналитических служб.

Основные научные положения диссертационной работы применяются в ка­честве учебно-методического материала в Ставропольском государственном аг­рарном университете при преподавании дисциплин учетного профиля.

В процессе работы над диссертацией по теме исследования реализованы следующие грантовые программы: грант Президента Российской Федерации для

государственной поддержки молодых российских ученых - кандидатов наук (конкурс - МК-2016) на тему «Трансформация учетно-аналитических функций управления экономическими субъектами в условиях кризисных процессов в эко­номике» (заявка № МК-8806.2016.6), Грантовая программа Международного на­учного фонда экономических исследований академика Н. П. Федоренко (решение от 17 ноября 2009 г.) на тему «Разработка автоматизированной информационной системы учетно-аналитического обеспечения деятельности сельскохозяйственных организаций», Грант Фонда содействия развитию малых форм предприятий в на­учно-технической сфере по программе «Участник молодежного научно­инновационного конкурса» («У.М.Н.И.К.»), Грант благотворительного фонда имени В. Потанина для молодых преподавателей - 2012 г.

Диссертационная работа выполнена в соответствии с тематическими пла- номи проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ ФГБОУ ВО «Ставропольский государственный аграрный университет»: «Разра­ботка методологии учетно-аналитического обеспечения инновационной деятель­ности в региональной экономике» (2011 - 2015); (2016 - 2020 гг.), утвержденны­ми решениями ректора ФГБОУ ВО Ставропольский ГАУ.

Публикации. Результаты исследования опубликованы в 112 научных рабо­тах общим объемом 93,29 п. л. (авторский объем 57,42 п. л.), в том числе: в 31 статье в научных изданиях, рекомендованных ВАК Министерства образования и науки России для публикации результатов диссертационных исследований общим объемом 20,72 п. л. (авторский объем 14,59 п. л.), в 10 авторских и коллективных монографиях общим объемом 52,25 п. л. (авторский объем 26,78 п. л.), в статьях и материалах конференций, общий объем которых составляет 20,32 п. л., в том чис­ле авторских 16,06 п. л.

Структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, четырех глав, заключения, списка литературы, включающего 368 источников, содержит 52 рисунка, 82 таблицы. Общий объем диссертации составляет 371 страницу, 47 приложений.