Возможности и ограничения развития действующей системы управленческого учета

Рассматривая вопрос идентификации концептуально-методических проблем развития управленческого учета в России, в первую очередь, необходимо отме­тить наличие специфических особенностей отечественного бизнеса, негативно сказывающихся на развитии любых институциональных форм развития, в том числе в системе учетной работы.

С целью выявления наиболее значимых ограничителей для распространения управленческого учета в ходе экспертного опроса нами было предложено оце­нить несколько утверждений относительно распространения данной системы в том секторе экономики, который представлял респондент. Для этого экспертам было предложено выбрать три наиболее важных утверждения, присвоив ему бал­

лы в соответствии со шкалой стандартной значимости^[VI]. В результате 24,2 % рес­пондентов отметили следующее утверждение в качестве наиболее значимого: «Размеры организации» определяют наличие системы управленческого учета. Он внедряется в основном в крупных компаниях» (табл. 2.5).

Таблица 2.5

Распределение мнений относительно существующих ограничителей

и возможностей распространения управленческого учета (% от количества опрошенных респондентов)

Важным фактором также является наличие квалифицированного персонала, способного эффективно применять инструменты, методы и модели управленче­ского учета для выработки релевантной информации (наиболее популярна данная точка зрения в фокус-группе «Прочие эксперты» - 19,5 %).

ленческого учета, респонденты выделили наличие требований со стороны акцио­неров и собственников (14,2 %). Отметим, что высокие затраты, связанные с вне­дрением управленческого учета, только 7,2 % респондента выделили как фактор, сдерживающий его распространение.

Отметим, что в исследовании В. Т. Чая и Н. И.Чупахиной в качестве пред­посылок для внедрения эффективного управленческого учета выделены такие факторы, как квалификация специалистов, инициативность руководства, процесс информационного обеспечения, идеология коллектива, степень адаптированности методик к отдельным видам экономической деятельности, совершенствование ор­ганизационной и финансовой структуры и методов управления, адекватные сис­темы бухгалтерского учета и товародвижения [310, с. 25].

На следующем этапе респондентам было предложено оценить направления дальнейшего развития управленческого учета в России. В качестве наиболее зна­чимого фактора, способствующего распространению управленческого учета, бы­ло выделено создание специализированных компьютерных программ, значимость данного фактора составила 21,1 % по всей совокупности респондентов (табл. 2.6).

В этом контексте важно отметить: поскольку управленческий учет базиру­ется на сборе, обобщении и обработке большого массива экономической инфор­мации, создание рационального, качественного потока данных невозможно без использования современных информационных систем, в том числе специализиро­ванных компьютерных программ, позволяющих вырабатывать данные в нужном объеме и разрезе для принятия верных оперативных и стратегических решений на фоне систематического роста объема информации.

На втором месте экспертами выделен такой фактор, как «повышение квали­фикации сотрудников» - 20,9 %. В настоящих условиях эффективность управле­ния экономическими субъектами определяется необходимостью отхода от жест­ких детальных решений и планов и переход к гибким, наглядным, удобным в ра­боте решениям, которые позволяют осуществить оперативные корректировки и расчеты в соответствии с меняющейся конъюнктурой рынка.

108

Таблица 2.6

Оценка перспектив дальнейшего развития управленческого учета в России

Данные обстоятельства объясняют тенденцию повышения требований к квалификации специалистов в области бухгалтерского управленческого учета, ко­торые должны обладать не только опытом внедрения элементов системы управ­ленческого учета, но и владеть инструментарием финансового анализа, методами бухгалтерского учета, системы налогообложения, международными принципами бухгалтерского учета, информационными технологиями, навыками антикризис­ного менеджмента и др.

Отметим, что только 3 % от суммы распределенных баллов были отнесены в пользу того мнения, что «данных, вырабатываемых в системе бухгалтерского учета, достаточно для принятия эффективных управленческих решений», что трактовалось нами как полное отсутствие перспектив дальнейшего распростране­ния управленческого учета.

В фокус-группе «Прочие эксперты», в отличие от двух других фокус-групп, на втором и третьем местах были отмечены такие факторы как изменение подхо­дов к управлению отечественными компаниями и разработка более эффективных технологий, методов и инструментов управленческого учета, соответственно. Важной закономерностью, подтвержденной мнениями респондентов, также явля­ется то обстоятельство, что утверждение обязательности ведения управленческого учета на законодательном уровне не рассматривается в качестве перспективного направления его развития (6,4 %).

Далее были проанализированы направления развития управленческого уче­та в России в исторической ретроспективе, в результате было отмечено, что в на­стоящее время повышение квалификации сотрудников является наиболее важным фактором развития управленческого учета, при этом в будущем данный фактор станет менее значимым и на первое место выйдет такой фактор, как «создание специализированных компьютерных программ» (рис. 2.7).

Отметим высокую значимость в будущем, по мнению всех респондентов, такого фактора как разработка более эффективных технологий, методов и моде­лей управленческого учета. В прошлых периодах данный фактор имел не столь высокое значение (приложение 14).

Рис. 2.7. Распределение значимости направлений развития управленческого учета в прошлом, настоящем и будущем (% от общей суммы распределенных баллов)

Фокус-группа учетных работников отметила высокую значимость такого фактора, как изменение подходов к управлению отечественными компаниями, причем в будущем данный фактор станет более важным для развития управленче­ского учета, чем на сегодняшний день, когда более важным является повышение квалификации сотрудников и разработка более эффективных технологий, методов и моделей управленческого учета.

Фокус-группа экспертов, в отличие от двух других фокус-групп, достаточно большое количество баллов определила такому фактору, как активизация дея­тельности профессиональных сообществ, внешних консультантов, аудиторских служб, экспертно-аналитических центров в области методического сопровожде­ния технологий управленческого учета и их широкого распространения. Данный фактор в будущем, по мнению фокус-группы экспертов, будет являться ключевым с точки зрения развития управленческого учета наряду с созданием специализи­рованных компьютерных программ и разработкой более эффективных техноло­гий, методов и моделей управленческого учета. В свою очередь, такой фактор,

как разработка более эффективных технологий, методов и моделей управленче­ского учета, на сегодняшний день является более значимым, чем в будущем.

Большое разнообразие инструментов и технологий управленческого учета, которые зачастую используются в совокупности с перспективными технологиями в системе менеджмента, расширяют спектр деятельности работников учетно­аналитических и планово-экономических служб. Эволюционный процесс в этой области делает отдельные инструменты и технологии более или менее востребо­ванными. По результатам проведения экспертного опроса мы оценили важность и информационную ценность наиболее распространенных инструментов, методов и моделей управленческого учета. Для этого респондентам было предложено выде­лить наиболее важные с их точки зрения технологии и оценить их по трехбалль­ной системе. Исходя из удельного веса набранных баллов по каждому инструмен­ту в общей сумме баллов мы присвоили ранги каждой технологии (приложение 15).

С точки зрения информационной ценности респонденты отметили следую­щие инструменты, методы и модели: бюджетирование (11,2 %), прогнозирование (10,4 %), управленческая отчетность (9 %), управленческий анализ (8,1 %). Дан­ные инструменты оценивались респондентами не с точки зрения применения их в практике, а с точки зрения гипотетической полезности для принятия управленче­ского решения.

С точки зрения частоты использования инструментов, методов и моделей управленческого учета в практической деятельности представителями всех фокус- групп бюджетирование также остается наиболее системно используемым инстру­ментом управленческого учета (82,4 %). Такой инструмент, как прогнозирование, определен респондентами на второе место (74,5 %). На третьем месте - управлен­ческая отчетность (64,7 %) (приложение 16).

Данные результаты также сопоставимы с исследованиями в близлежащих регионах [40]. Так, И. Н. Богатая и Е. М.Евстафьева отмечают, что из всех органи­заций, ведущих управленческий учет, 44 % используют технологии традиционно­

го бюджетирования (дополнительно к этому 2 % экономических субъектов ис­пользуют процессно-ориентированное бюджетирование).

Подобное ранжирование носит, естественно, условный характер и задает лишь вектор дальнейшего исследования, поскольку перечисленные технологии не могут быть взаимозаменяемыми и каждая из них имеет несомненную информаци­онную ценность и востребованность. Однако можно сделать вывод о том, что специалисты в практической деятельности используют только инструменты, ко­торые, на их взгляд, являются наиболее проверенными и распространенными, не желая выступать новаторами и внедрять перспективные системы управленческого учета, новые для работников учетно-аналитических служб, не адаптированные к специфике деятельности конкретных видов экономической деятельности. Оче­видно также, что для отдельных работников учетно-аналитических служб отече­ственных бизнес-единиц в силу их квалификации информационная ценность и возможности тех или иных систем управленческого учета просто не известны. В то же время очевидно, что респонденты ввиду как объективных, так и субъектив­ных причин некоторые технологии и инструменты недооценивают. Об этом сви­детельствует неоднородность оценок между разными фокус-группами. Очевидно также и то, что по причине недооценки важности тех или иных технологий на практике они используются редко. Так, 12 из 18 предложенных к оценке инстру­ментов управленческого учета на практике применяли менее 50 % пользователей.

Бюджетирование респонденты отнесли к наиболее популярной технологии управленческого учета в ретроспективном периоде (13,4 % баллов от всей суммы баллов, распределенных респондентами в данном временном интервале). Эффек­тивными технологиями в исторической ретроспективе респонденты также при­знали производственный учет и вопросы калькулирования себестоимости про­дукции - 11 %, метод «стандарт-кост» (нормативный метод учета затрат) (8,5 %) (рис. 2.8).

Рис. 2.8. Наиболее эффективные технологии

управленческого учета в исторической ретроспективе, %

Среди важных технологий настоящего респонденты отметили: бюджетиро­вание (12,3 %); прогнозирование (10 %); управленческую отчетность (9,5 %) (рис.

2.9).

Рис. 2.9. Наиболее эффективные технологии

управленческого учета в настоящее время

В будущем же баллы были распределены более равномерно, что свидетель­ствует о неопределенности мнений респондентов, но все же отметим, что наи­больший удельный вес баллов среди всех технологий заняли: прогнозирование (9,7 %); бюджетирование (9,3 %); управленческая отчетность (9,3 %) (рис. 2.10).

Рис. 2.10. Наиболее эффективные технологии управленческого учета в будущем

Далее респонденты оценили перспективы использования каждой техноло­гии, для этого нужно было распределить баллы в разрезе каждого инструмента в пользу того времени, в котором он был наиболее эффективным. Такое исследова­ние позволило выявить траектории изменения эффективности инструментов, ме­тодов и моделей управленческого учета (табл. 2.7).

Так, например, оценивая такую эффективную технологию, как бюджетиро­вание, 46,5 % всех баллов респондентов было распределено в пользу того, что в настоящем она является более эффективной и востребованной, чем в прошлом (25,6 %) и будущем (27,9 %).

Отметим прогнозируемый респондентами рост востребованности следую­щих технологий управленческого учета: концепция экономической добавленной стоимости, система сбалансированных показателей, управленческий учет бизнес- модели экономического субъекта, стратегический управленческий учет. Данные технологии, по мнению респондентов, в будущем будут пользоваться существен­

но большей популярностью, нежели чем в настоящем времени либо ретроспек­тивном периоде.

Таблица 2.7

Перспективы использования технологий управленческого учета^[VII]

(% от суммы баллов присвоенной той или иной технологии, по всей совокупности респондентов)

Полученные нами результаты в целом сопоставимы с оценками специали­стов на международном уровне. Так, исследование CIMA (Института присяжных бухгалтеров в области управленческого учета) показывает все более широкое рас­пространение таких технологий, как непрерывное прогнозирование (Rolling fore­casts), стратегический управленческий учет, комплексное управление качеством (Total Quality Management), система сбалансированных показателей, модель эко­номической добавленной стоимости и др. (рис. 2.11).

Рис. 2.11. Наиболее часто используемые инструменты и технологии (в процентах от числа опрошенных)¹

Очевидно, что в отечественной практике данные инструменты, методы и модели не всегда находят широкое применение, частично говорить об их внедре­нии можно только на предприятиях, активно работающих на зарубежных рынках, а также в наиболее крупных структурах холдингового типа.

Отметим, что изменения в учете всегда встречают сопротивление со сторо­ны управленческого персонала, что объясняет взвешенный подход отечественных специалистов при внедрении новых методов управленческого учета, слепое копи­рование которых без адаптации к специфике отдельного сектора или экономики в целом зачастую не приводит к получению желаемых результатов.

По результатам оценки использования инструментов, технологий и моделей управленческого учета, проведенного CIMA в 2009 г., наиболее широко исполь­зуемым калькуляционным инструментом (инструмент производственного учета) является Overhead allocation (распределение накладных расходов), а также анализ отклонений (Variance analysis), кроме того, активно используются в зарубежной практике Standart costing и Full (absorption) costing.

Исследования CIMA^[VIII]показали, что в среднем организации регулярно ис­пользуют 4 из вышеприведенных 14 инструментов и технологий в своей деятель­ности. При этом чем больше организация, тем большее количество методов и ин­

струментов она использует (рис. 2.12).

Рис. 2.12. Относительная популярность инструментов и методов оценки

Наиболее распространенным инструментом управления эффективностью является система сбалансированных показателей, причем ее максимальная рас­пространенность наблюдается как в малых, так и в наиболее крупных фирмах. Ре­зультаты других исследований также подтверждают данную тенденцию. Так, по данным CIMA, в 1000 наиболее крупных корпораций Европейского Союза 60 % используют систему сбалансированных показателей (рис. 2.13).

По данным CIMA, в среднем одна организация регулярно использует 5 из пред­ставленных на рис. 2.14 инструментов и технологий стратегического управления.

При этом наиболее распространенными являются: стратегическое планиро­вание, SWOT-анализ, Risc-менеджмент, формулировка миссии, долгосрочное бизнес-планирование. Отмечается также, что стратегическое планирование явля­ется наиболее популярным инструментом, используемым в 72 % компаний. Раз­работка и внедрение новых методов управленческого учета всегда имеет своей целью повысить эффективность бизнеса.

Рис. 2.13. Использование технологий управления эффективностью

в международной практике в зависимости от размеров фирмы (по данным CIMA)

Однако, как показывают результаты историко-логического исследования эволюции управленческого учета [334], внедрение инновационных методов учета не редко лишь на короткий промежуток времени повышает прибыль компании, тогда как в средне- и долгосрочной перспективе данный экономический рост не всегда оказывается стабильным, а появление новых видов издержек и вовсе мо­

жет его нивелировать.

Рис. 2.14. Использование инструментов и технологий стратегического учета в международной практике (по данным CIMA)

В отечественной практике данный фактор является сдерживающим и не способствует полноценному распространению технологий управленческого учета, показавших высокую эффективность в международной практике. В этой связи при проведении экспертного опроса нами было предложено критически оценить каждую технологию управленческого учета с позиции трех составляющих: суще­ственность для принятия решений, трудоемкость реализации, затраты на внедре­ние. Чем выше количество баллов, тем сильнее воздействие данного фактора в условиях принятия решения о его применении на практике.

В результате нами было выявлено, что фактор существенности для приня­тия решений преобладает в 9 случаях из 11, однако если суммировать баллы, при­своенные сдерживающим факторам (трудоемкость и затраты на внедрение), то существенность для принятия управленческих решений не будет преобладать ни в одном из рассмотренных случаев (приложение 17, 18).

Распространение новых методов управленческого учета зависит от множе­ства внутренних и внешних факторов. Среди наиболее значимых респонденты выделяют: информационные технологии (13 % всех присвоенных респондентами баллов), кризисные процессы в экономике (11,6 %), появление новых бухгалтер­ских программ (10,5 %) (приложение 19).

Отметим, что информационные технологии, к которым помимо специали­зированных компьютерных программ можно отнести облачные технологии, ней­ронные сети, средства цифрового обмена данными и другие средства эффектив­ной обработки, сортирования, хранения и выборки данных, способствующих осуществлению процесса взаимодействия человека и вычислительной техники, фокус-группой «Научные работники» признаны наиболее значимыми (рис. 2.15).

Научные работники также высоко оценили значимость таких факторов, как кризисные процессы в экономике (12,3 %), изменения в подходах к управлению экономическим субъектом (9,6 %), внедрение новых технологий в производство (9,6 %), усложнение структуры бизнеса (9,6 %).

а) информационные технологии; б) кризисные процессы в экономике; в) изменения в под­ходах к управлению предприятием; г) появление новых бухгалтерских компьютерных про­грамм; д) тактика ориентации на потребителя; е) новый стиль управления (новые требова­ния собственников, акционеров, учредителей); ж) новые требования к внешней отчетности; з) глобализация, распространение внешней торговли и экспортно-импортных операций; и) тактика ориентации на качество; к) советы внешних консультантов (деятельность про­фессиональных сообществ); л) внедрение новых технологий в производство; м) возникно­вение новых видов экономической деятельности; н) усложнение структуры бизнеса; о) по­явление новых объектов учета; п) повышение внимания к экологической составляющей деятельности предприятия и социально-ответственному поведению; р) приход в компанию иностранных собственников (партнеров, консультантов)

Рис. 2.15. Распределение значимости факторов, в наибольшей степени влияющих на изменение технологий управленческого учета

В свою очередь, фокус-группа учетных работников выделяет кризисные процессы в экономике как фактор, в наибольшей степени влияющий на изменение технологий управленческого учета (17,8 % всех баллов в данной фокус-группе), на третьем месте в данной фокус-группе выделен такой фактор, как изменение в подходах к управлению экономическим субъектом.

Также респонденты отметили, что такие факторы, как информационные технологии, новые требования к внешней отчетности и внедрение новых техноло­гий в производство в будущем будут еще более актуальными и значимыми, чем в настоящее время и в прошлых периодах (приложение 20).

При этом в прошлых периодах в качестве такового фактора респонденты выделили появление новых бухгалтерских программ, а в настоящее время - кри­зисные процессы в экономике.

Отметим, что фокус-группа учетных работников на протяжении всех пред­ложенных временных интервалов выделяет «кризисные процессы в экономике» как фактор, в наибольшей степени влияющий на изменение технологий управлен­ческого учета. В дополнение к данной закономерности, выявленной по результа­там проведенного исследования, в ходе экспертного опроса респондентов был за­дан вопрос: «По Вашему мнению, кризисные процессы в экономике влияют на систему учетно-аналитического обеспечения деятельности экономического субъ­екта?». В результате 69,6 % всех респондентов (72,4 % в фокус-группе учетных работников) поддержали вариант, согласно которому в кризисных условиях тре­буется больший спектр информации для принятия эффективных решений (табл. 2.8).

Таблица 2.8

Результаты оценки влияния кризисных процессов в экономике на систему учетно-аналитического обеспечения деятельности экономического субъекта (% от числа опрошенных)

В качестве факторов, которые в наибольшей степени повлияли на измене­ния, произошедшие в управленческом учете за 1995 - 2000 гг. - специалистами

CIMA были выделены: информационные технологии (Information technologies) (73 %), изменения в организационной структуре (Organisational restructuring) (53 %), новые бухгалтерские компьютерные программы (New accounting software) (41 %), тактика ориентации на потребителя (Customer-oriented initiatives) (39 %), новый стиль управления (New management styles) (36 %); Е-бизнес (E- commerce/electronic business) (32 %) и др. [309]

Большинство респондентов считают, что действующая система учетно­аналитического обеспечения способна сгладить негативные эффекты в экономике, вызванные кризисными процессами, лишь в условиях корректировки применяе­мых методов выработки информации и совершенствования технологий управлен­ческого учета (табл. 2.9).

Таблица 2.9

Результаты выявления мнений респондентов относительно способности существующей системы учетно-аналитического обеспечения деятельности бизнес-единиц сглаживать негативные эффекты в экономике^[IX]

С целью определения статистической значимости мнений экспертов нами был рассчитан коэффициент конкордации Кендела в разрезе некоторых анализи­руемых параметров исследования

где n- количество экспертов;

m- количество параметров (оцениваемых объектов);

dj- отклонение суммы рангов по j-му направлению от среднего значения рангов.

При этом нами использовалась следующая последовательность расчетов методом ранговой корреляции [49]:

1. ) Получение индивидуальных экспертных оценок относительно важности, значимости, приоритетности оцениваемых параметров объекта исследования. Оценки экспертов даются в виде весовых коэффициентов, которые могут прини­мать значения от 0 до 1. Сумма коэффициентов, данных одним экспертом, быть равна единице.

2. ) Ранжирование оценок важности, данных экспертами. Каждая оценка, данная i-м экспертом, выражается рангом Rj- числом натурального ряда - таким образом, что значение 1 дается максимальной оценке, а n- минимальной. Если среди оценок, данных i-м экспертом, есть одинаковые, то им присваивается оди­наковый ранг, равный среднему арифметическому соответствующих чисел нату­рального ряда.

3. ) Расчет суммы рангов по каждому направлению:

4. ) Расчет среднего значения суммы рангов по всем направлениям:

где m - количество оцениваемых направлений;

j- номер направления.

5. ) Расчет отклонения суммы рангов по j-му направлению от среднего зна­чения суммы рангов:

6. ) Расчет показателяхарактеризующего равные ранги:

где t_i- количество равных рангов в i-й группе.

7. ) Расчет коэффициента конкордации, выводы о согласованности мнений экспертов.

8. ) Анализ значимости параметров объекта исследования. Параметр с наи­меньшей суммой рангов имеет наибольшее значение (табл. 2.10). Средний коэф­фициент весомости определяется как отношение величины, обратной сумме ран­гов, к их сумме:

Отметим, что чем ближе Wк единице, тем более согласованы мнения экс­пертов. Уровень pхарактеризует вероятность ошибочного вывода. Исходя из это­го можно сделать вывод о том, что мнение фокус-группы «Учетные работники» является наиболее релевантным, поскольку обладает максимальным уровнем до­верия. В то время выводам на основе мнений научных работников на вопрос 2 и вопрос 8, а также мнению прочих экспертов на вопрос 6 нельзя доверять с высо­кой степенью достоверности, поскольку вероятность ошибки велика: 25 %; 70,9 %; 35,5 % соответственно.

На основании проведенного экспертного опроса, нами был сформулирован ряд выводов, закономерностей и детерминант.

1.) В настоящее время нельзя говорить о широком распространении управ­ленческого учета, 53,8 % опрошенных представителей экономических субъектов из нескольких регионов России лишь частично и внесистемно применяют отдель-

ные его элементы, а 7,7 % респондентов и вовсе не видят необходимости его вне­дрять. Но, с другой стороны, положительная практика и возможность для его дальнейшего распространения существует.

Таблица 2.10

Результаты оценки согласованности мнений экспертов

в разрезе фокус-групп (фрагмент)

2. ) На основании изучения 40 % экономических субъектов, в которых, по мнению респондентов, внедрена и успешно используется система управленческо­го учета, мы установили, что в основном это крупные хозяйствующие субъекты с численностью работников более 1000 человек (33,3 %), представляющие структу­ры холдингового типа (на втором месте экономические субъекты с численностью работников от 100 до 200 человек (20 %), малые формы хозяйствования (менее 100 человек) представляют наименьшую долю тех бизнес-единиц, которые ис­пользуют или внедряют систему управленческого учета (7,1 %); 40 % из них это общества с ограниченной ответственностью, 53,3 % - акционерные общества, 6,7 % - представляют другие организационно-правовые формы. Принадлежность данных организаций к различным видам экономической деятельности весьма раз­нообразна: 39,8 % - представляют аграрный сектор экономики, 21,7 % - торгов­лю, 16,3 % - строительство. Численность работников бухгалтерии в таких эконо­мических субъектах в 47 % случаев до 10 человек, в 2 6 % бизнес-единиц, успеш­но использующих систему управленческого учета, численность работников бух­

галтерии колеблется от 10 до 30 человек, в 13 % хозяйствующих субъектов она находится в диапазоне от 50 до 100 учетных работников.

3. ) Доминирующими в системе управленческого учета остаются традицион­ные технологии, такие как учет затрат, калькулирование, бюджетирование, при этом одним из наиболее явственных ограничителей дальнейшего развития управ­ленческого учета является консервативность взглядов на цели ведения управлен­ческого учета. Управленческий учет часто отождествляют с термином «учет за­трат», что существенно ограничивает его инструментарий, цели и способы выра­ботки информации.

4. ) Развитие автоматизированных информационных систем в области учета сужает спектр учетных функций, выполняемых бухгалтерами, увеличивая их роль при разработке стратегии бизнеса и аналитическом обеспечении данного процесса.

5. ) Наличие действующей системы управленческого учета в экономическом субъекте эксперты зачастую обосновывают лишь его размерами, предполагая, что данная система внедряется исключительно в наиболее крупных бизнес- структурах, в то время как в мировой практике данная система достаточно широ­ко распространена не только в средних, но и в малых формах хозяйствования, а также в некоммерческих организациях. В нашей стране в настоящее время появ­ляются лишь первые исследования относительно формирования системы управ­ленческого учета в бюджетных учреждениях [65, 66, 173, 286, 305], данное на­правление также считаем перспективным и открывающим новые методологиче­ские особенности учетной науки.

6. ) В отличие от сложившейся на международном уровне практики ведения управленческого учета в России такая цель, как интерпретация и представление ре­зультатов деятельности управленческого учета не считается существенной. Недо­оценка такого важного, на наш взгляд, фактора приводит к тому, что подобная ком­петенция среди специалистов либо вовсе не формируется, либо приобретается по ис­течении некоторого периода времени. Фрагментарное использование подобных на­выков, на наш взгляд, не позволяет управленческому персоналу полноценно взгля­

нуть на преимущества информации, которая формируется в рамках управленческого учета и, как следствие, сдерживает его развитие и распространение.

7. ) Управленческий учет не должен ограничиваться сбором и анализом не­обходимых данных для принятия решений, в соответствии с тенденциями по­стиндустриального развития экономики. Все более востребованным становится необходимость выработки рекомендаций для развития экономического субъекта, описание его бизнес-модели и той макроэкономической среды, в которой он функционирует, выработка рекомендаций и альтернатив оперативного и страте­гического характера относительно направлений дальнейшего развития.

8. ) Многие технологии, которые были эффективны в прошлом, в будущем, по мнению респондентов, станут значительно менее востребованными. Среди технологий, которые станут существенно более актуальными, в перспективе рес­понденты выделили: стратегический управленческий учет, управленческий учет бизнес-модели экономического субъекта, концепцию сбалансированных показа­телей, концепцию экономической добавленной стоимости. В то же время отдель­ные инструменты, модели и технологии управленческого учета зарекомендовали себя как максимально полезные. Очевидно, что в ближайшие годы они останутся ключевыми и не будут замещены другими технологиями.

9. ) В ходе проведения экспертного опроса выявлена закономерность, согласно которой более крупные экономические субъекты используют большее количество инструментов, методов и моделей управленческого учета с большей эффективно­стью. Данное обстоятельство свидетельствует о том, что не все способы выработки информации, положительно зарекомендовавшие себя в крупном бизнесе, будут оди­наково полезны применительно к субъектам малого и среднего предпринимательст­ва. Таким образом, фирмы, представляющие малый бизнес, нуждаются в научно­практическом совершенствовании и адаптации к специфике малого предпринима­тельства существующих систем управленческого учета, а также выработке нового, имманентного к особенностям их функционирования инструментария.

10. ) Фактор эффективности технологии с точки зрения существенности вы­рабатываемой информации для принятия решений, по мнению респондентов, до-

минирует, то есть является более важным при ее внедрении, нежели трудоем­кость этой технологии или затраты, связанные с ее приобретением и последую­щим использованием.

11. ) Существует достаточно широкий спектр сущностных и терминологиче­ских проблем как в целом в системе управленческого учета, на которые указывает целый ряд авторов [40, 209, 86], так и в системе управленческого учета. Одной из устойчивых тенденций является формирование принципиально новой для стейк­холдеров информации, сфокусированной на удовлетворении информационных запросов разных категорий пользователей, то есть являющейся общепользова­тельской. В качестве такой информации могут выступать: прогнозные данные; финансовая информация об объектах постиндустриальной экономики (бренд, тор­говая марка, человеческий капитал и др.); нефинансовая информация, характери­зующая основные параметры генерирования добавленной стоимости экономиче­ского субъекта; данные, характеризующие экологическую и социальную деятель­ность экономического субъекта. В контексте управленческого учета приоритет­ным становится контроль и учет ресурсов, а не активов и пассивов, при этом оценка вероятности наступления событий (прогнозирование, моделирование, си­муляция) играет более важную роль, нежели достоверность полученной инфор­мации.

12. ) Сложившаяся система управленческого учета должна быть более адап­тированной к диагностике макроэкономических факторов и состояния внешней среды экономического субъекта. В этом контексте она нуждается в теоретическом обосновании и методологическом становлении специальной модели управленче­ского учета для применения в условиях трансформационных процессов в эконо­мике. Изменение экономической среды деятельности экономического субъекта, появление новых объектов и направлений бизнеса, расширение взаимодействия с субъектами мирового рынка стимулируют процесс совершенствования бухгалтер­ского учета и отчетности с целью формирования учетно-аналитического обеспе­чения управления, в соответствии с требованиями всех заинтересованных стейк­холдеров и реализации избранной стратегии.

По результатам экспертного опроса нами была составлена матрица факто­ров, которые делятся на 2 большие группы: факторы-ингибиторы и факторы- катализаторы процессов развития управленческого учета (табл. 2.11).

Факторы-ингибиторы оказывают ограничивающее воздействие и сдержи­вают распространение технологий управленческого учета. Факторы-катализаторы представляют собой возможности, которые в настоящее время еще не реализова­ны, но для реализации которых созданы все предпосылки. Многомерность клас­сификационной решетки факторов, характеризующих возможности и ограничения развития управленческого учета, была достигнута путем их дополнительного ранжирования на концептуальные и методические факторы.

Концептуальные возможности и ограничения в этом контексте рассматри­ваются нами как системные проблемы, требующие вовлечения широкого круга экспертов для их решения, в том числе и представителей властных институтов.

Они затрагивают вопросы государственной экономической, налоговой, бюд­жетной политики, возникают из национальной специфики и особенностей учетно­аналитической работы в различных секторах экономики. Методические же факторы обусловливаются наличием и отсутствием конкретных методов, способов и инстру­ментов решения частных проблем развития управленческого учета. Они зачастую зависят от эволюционного процесса и реализуются без внешнего воздействия.

Кроме данной группы факторов, выделены явные и скрытые факторы, кото­рые дифференцированы в зависимости от сложности их идентификации. Опреде­лено, что у явных факторов существенно больший потенциал для дальнейшей реализации, скрытые же факторы имеют большой риск быть нереализованными.

Таким образом, в современных условиях очевидной является необходи­мость идентификации и уточнения таких важных элементов системного подхода, как принципы, функции, задачи, объект и предмет антикризисного управленче­ского учета, который, по нашему мнению, должен снять большую часть вышеобо- значенных концептуальных и методических проблем выработки информации для принятия эффективных решений в кризисных условиях.

130

Таблица 2.11

Классификация факторов, характеризующих возможности и ограничения развития управленческого учета¹

131

Продолжение табл. 2.11

2.3.